Interpretacja indywidualna z dnia 14 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.44.2023.1.JSZ

Uznanie czynności sprzedaży przedmiotu leasingu oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒uznania czynności sprzedaży przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na Państwa rzecz oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Operacyjnego, za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT,

‒uznania czynności sprzedaży przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na Państwa rzecz oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Finansowego, za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT,

‒prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na m.in. udzielaniu leasingu, kwalifikowanego podatkowo jako leasing operacyjny lub finansowy.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawierał i będzie zawierać w przyszłości z kontrahentami – podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, będącymi czynnymi podatnikami VAT (dalej: łącznie: „Kontrahenci”) umowy tzw. leasingu zwrotnego. Leasing zwrotny polega na tym, że Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży nabywa od Kontrahenta przedmiot leasingu, za cenę sprzedaży netto, określoną w umowie, powiększoną o kwotę podatku VAT. Następnie, zgodnie z zawartą umową leasingu, przedmiot leasingu zostanie przez Wnioskodawcę zwrotnie oddany do odpłatnego używania Kontrahentowi w zamian za wynagrodzenie w formie opłat leasingowych.

Przedmiotem leasingu mogą być zarówno rzeczy ruchome (m.in. samochody osobowe, ciężarowe, maszyny i urządzenia, itp.), jak i nieruchomości, w tym grunty. Przedmioty leasingu w momencie ich nabycia oraz wydania korzystającemu znajdują się na terytorium Polski.

Zawierane umowy leasingu dla celów podatku VAT, mogą stanowić:

·Umowy najmu, dzierżawy lub leasingu operacyjnego, tj. takiego w którym odpisów amortyzacyjnych dokonuje finansujący (dalej: „Umowy Leasingu Operacyjnego”),

·Umowy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tj. umowy leasingu, w których odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub których przedmiotem są grunty (dalej odpowiednio: „Umowy Leasingu Finansowego”).

Umowy zawierane są na czas określony. Po zakończeniu umowy:

·w przypadku Umów Leasingu Operacyjnego, Kontrahent ma możliwość wykupu przedmiotu leasingu od Wnioskodawcy za ustaloną umownie wartość wykupu.

·w przypadku Umów Leasingu Finansowego, prawo własności przedmiotu leasingu co do zasady przechodzi na korzystającego (Kontrahenta) w następstwie uregulowania ostatniej opłaty leasingowej wynikającej z umowy leasingu, ewentualnie prawo własności przechodzi na korzystającego po zapłacie przez niego ustalonej umownie wartości wykupu.

Ewentualne wypowiedzenie umowy leasingu lub jej wygaśnięcie nie ma wpływu na skutki rzeczowe dokonanej przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy sprzedaży przedmiotu leasingu.

Nabycie przedmiotu leasingu przez Wnioskodawcę dokonywane jest, co do zasady, w celu wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatnikiem VAT – dostawy towarów (w przypadku wydania towaru na podstawie Umowy Leasingu Finansowego) lub świadczenia usług (w przypadku Leasingu Operacyjnego) na terytorium Polski.

Pytania

1.Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego czynności: sprzedaż przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Operacyjnego, powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT – odpowiednio dostawę towarów od Kontrahenta do Wnioskodawcy oraz świadczenie usług od Wnioskodawcy do Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych?

2.Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego czynności: sprzedaż przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Finansowego, powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT – dwie niezależne dostawy towarów: od Kontrahenta do Wnioskodawcy oraz następnie od Wnioskodawcy do Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych?

3.W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu dokonaną przez Kontrahenta na jego rzecz na zasadach ogólnych, tj. przede wszystkim pod warunkiem wykorzystania przedmiotu leasingu do wykonywania czynności opodatkowanych?

4.W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 – czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu dokonaną przez Kontrahenta na jego rzecz na zasadach ogólnych, tj. przede wszystkim pod warunkiem wykorzystania przedmiotu leasingu do wykonywania czynności opodatkowanych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.Sprzedaż przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Operacyjnego, powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT – odpowiednio dostawę towarów od Kontrahenta do Wnioskodawcy oraz świadczenie usług od Wnioskodawcy do Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

2.Sprzedaż przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Finansowego, powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT – dwie niezależne dostawy towarów: od Kontrahenta do Wnioskodawcy oraz następnie od Wnioskodawcy do Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

3.Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu dokonaną przez Kontrahenta na jego rzecz na zasadach ogólnych, tj. przede wszystkim pod warunkiem wykorzystania przedmiotu leasingu do wykonywania czynności opodatkowanych.

4.Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu dokonaną przez Kontrahenta na jego rzecz na zasadach ogólnych, tj. przede wszystkim pod warunkiem wykorzystania przedmiotu leasingu do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, że dostawa towarów zdefiniowana została jako:

‒przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel oraz

‒enumeratywnie wymienione czynności, znajdujące się w katalogu czynności wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 ustawy o VAT.

Definiując dostawę towarów ustawa o VAT posługuje się pojęciem przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W orzecznictwie dominuje stanowisko, zgodnie z którym pojęcie to należy interpretować szeroko. W tym kontekście, odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce nie tylko wtedy, gdy dochodzi do przejścia prawa własności w rozumieniu prawa cywilnego, ale także wtedy, gdy następuje faktyczne przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji (tj. przekazanie władztwa nad rzeczą w sensie ekonomicznym, bez przejścia prawa własności na gruncie prawa cywilnego).

W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko w uchwale 7 sędziów z 12 października 2015 r. (sygn. akt I FPS 1/15), zgodnie z którą: (...) rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" w ujęciu art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 7 ust. 1 VATU (zdanie wstępne), nie oznacza jego interpretowania jedynie w sensie ekonomicznym. Z użytego w tych przepisach zwrotu wynika bowiem, że z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym) oraz w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem.

Z przedmiotowej uchwały wynika zatem, że z dostawą towaru na gruncie podatku VAT mamy do czynienia:

‒wtedy, gdy dochodzi do sprzedaży towaru na gruncie prawa cywilnego,

‒oraz, gdy mimo braku przeniesienia prawa własności na gruncie prawa cywilnego, jedna strona przenosi na drugą znaczące atrybuty własności, pozwalające władać rzeczą tak jak właściciel.

Należy wskazać, że w ramach umowy sprzedaży przedmiotu leasingu przez korzystającego (Kontrahenta) na rzecz finansującego dochodzi do przekazania przez sprzedawcę (korzystającego) prawa własności przedmiotu sprzedaży. Z perspektywy prawnej przeniesienie na finansującego, stanowiących przedmiot sprzedaży towarów, zazwyczaj następuje w oparciu o art. 349 Kodeksu cywilnego, konstytuujący szczególną formę przeniesienia posiadania, tj. tzw. constitutum possessorium. Zgodnie z tym przepisem, przeniesienie posiadania samoistnego (a więc faktycznego władania jako właściciel) może nastąpić w ten sposób, że dotychczasowy posiadacz samoistny zachowa rzecz w swoim władaniu (jako posiadacz zależny albo jako dzierżyciel na podstawie stosunku prawnego, który strony jednocześnie ustalą). Innymi słowy, dla przeniesienia posiadania samoistnego, nie jest konieczne jego fizyczne przejście. Ponadto, o przeniesieniu na finansującego władztwa nad przedmiotem sprzedaży świadczy m.in.:

1)obowiązek przekazania finansującemu wszelkich dokumentów związanych z przedmiotem umowy sprzedaży,

2)obowiązek dokonania aktualizacji danych właściciela we właściwych rejestrach.

Finansujący staje się więc pełnoprawnym właścicielem nabytych przedmiotów, które następnie wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że przedmiotowa transakcja obejmuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a więc stanowi dostawę dla celów VAT.

Odnosząc się do oddania nabywanych przez Spółkę rzeczy do używania Kontrahentom na podstawie umowy leasingu, należy wskazać, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują wprost transakcji leasingu, dlatego w tym zakresie należy posiłkować się przepisami innych ustaw podatkowych. Zgodnie z treścią art. 17a pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.) dalej jako „ustawa o pdop”, umowa leasingu została zdefiniowana jako umowa nazwana w kodeksie cywilnym, a także każda umowa, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym" oddaje do odpłatnego użytkowania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie natomiast do art. 709(1) ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Na gruncie ustawy o VAT w odniesieniu do leasingu finansowego oraz leasingu operacyjnego następują odmienne skutki podatkowe. Kwalifikacja tych umów na gruncie polskiego prawa podatkowego odbywa się przede wszystkim przez pryzmat przepisów ustaw o podatkach dochodowych, w oderwaniu od szczegółowych warunków ekonomicznych. Kluczowym kryterium kwalifikacji wydania towaru w ramach umowy leasingu jest to, która ze stron tej umowy dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu (z wyjątkiem leasingu gruntów).

Jak już Spółka wskazała, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatnie świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie (...), które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Dostawą towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony (....), jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Co istotne zgodnie z ust. 9 art. 7 przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Umowa leasingu operacyjnego, skoro nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, kwalifikowana jest jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Kwalifikacja umowy leasingu jako świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT prowadzi do traktowania tej transakcji jako opodatkowanej, w odniesieniu do której wyłączono możliwość zastosowania zwolnienia od VAT. Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia nie stosuje się m.in. do usług w zakresie leasingu. Tym samym, świadczenie usług na podstawie umowy leasingu podlega opodatkowaniu VAT według zasad ogólnych. Podejście takie, w zakresie leasingu operacyjnego, potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 5 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Po 571/20).

Biorąc pod uwagę powyższe, oddanie przez Spółkę przedmiotu leasingu Kontrahentowi do używania i pobierania pożytków na podstawie Umów Leasingu Operacyjnego, tj. umów najmu, dzierżawy lub leasingu, które przewidują, że w trakcie ich trwania odpisów amortyzacyjnych dokonywać będzie Spółka, winno być kwalifikowane jako świadczenie usług na gruncie podatku VAT.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, w zbieżnych sprawach dotyczących leasingu zwrotnego (w którym udzielany był leasing operacyjny), potwierdził Dyrektor KIS w wydanych interpretacjach indywidualnych m.in.:

‒z 13 maja 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.74.2020.1.AKS,

‒z 22 stycznia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.870.2020.2.OS,

‒z 9 kwietnia 2021 r., sygn. 112-KDIL3.4012.18.2021.2.LS,

‒z 14 stycznia 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.804.2021.1.HW VAT.

Ponadto, stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone również m.in. w poniższych wyrokach sądów administracyjnych:

‒Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 05.02.2021 r., sygn. I SA/Po 571/20,

‒Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19.03.2021 r., sygn. III SA/Wa 1318/20.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Operacyjnego, powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT – odpowiednio dostawę towarów od Kontrahenta do Wnioskodawcy oraz świadczenie usług od Wnioskodawcy do Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania 2:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT wskazują, że aby umowę leasingu zakwalifikować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, musi ona spełniać kumulatywnie następujące warunki:

‒przedmiotem umowy muszą być towary,

‒umowa leasingu musi być zawarta na czas określony,

‒odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z umową, winien dokonywać korzystający lub przedmiotem leasingu winny być grunty,

‒w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Konsekwentnie, w sytuacji, gdy jeden z ww. warunków nie zostaje spełniony – umowa leasingu zostaje zakwalifikowana na gruncie ustawy o VAT jako świadczenie usług.

Uwzględniając powyższe, potraktowanie opisanych w stanie faktycznym czynności jako odrębnych czynności opodatkowanych uzasadniają zarówno przepisy prawa cywilnego – następuje bowiem przeniesienie prawa własności towaru na Wnioskodawcę, jak i prawa podatkowego – dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Natomiast późniejsze oddanie towaru do korzystania Kontrahentowi, spełniające warunki przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 stanowi transakcję, która powinna zostać zakwalifikowana dla celów ustawy o VAT jako dostawa – zgodnie z literalnym brzmieniem powołanych przepisów ustawy o VAT.

W szczególności, na gruncie prawa podatkowego każda z dokonanych transakcji spełnia przesłanki uznania jej za odrębną czynność, rodzącą niezależne konsekwencje podatkowe. Transakcja zakupu od Kontrahenta przez Wnioskodawcę przedmiotu leasingu, spełnia bowiem wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie jej za dostawę towarów na gruncie przepisów ustawy o VAT. W momencie sprzedaży dochodzi bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 9 ustawy o VAT, transakcja leasingu finansowego samodzielnie spełnia przesłanki do uznania jej za dostawę towarów, a zatem z chwilą dokonania dostawy towarów, po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Podkreślić należy jednocześnie, że roszczenia o wykonanie zobowiązań z każdej z poszczególnych umów mogą być dochodzone niezależnie.

Z kolei umowa leasingu finansowego może zawierać szereg zapisów ograniczających możliwość dysponowania przedmiotem leasingu przez korzystającego. Przykładowo, umowa leasingu finansowego może przewidywać, że korzystający zobowiązany jest:

1)uzyskać zgodę finansującego na zmianę przeznaczenia lub substancji przedmiotu leasingu, sposobu i miejsca jego używania lub przechowywania,

2)uzyskać zgodę finansującego na oddanie przedmiotu leasingu do używania osobie trzeciej lub obciążenie go jakimikolwiek prawami osób trzecich.

3)udostępnić finansującemu przedmiot leasingu na potrzeby jego inspekcji w sposób i w terminie wskazanym przez finansującego,

4)w przypadku wypowiedzenia umowy leasingu niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez finansującego, zwrócić przedmiot leasingu w miejsce wskazane przez finansującego. Finansujący ma w tym przypadku prawo do dowolnego rozporządzania przedmiotem leasingu, a w szczególności do jego sprzedaży lub oddania do używania osobie trzeciej lub też zachowania na potrzeby własne.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, w zbieżnych sprawach dotyczących leasingu zwrotnego (w którym udzielany był leasing finansowy oraz leasing gruntu), potwierdził Dyrektor KIS w wydanych interpretacjach indywidualnych m.in.:

‒z 10 grudnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.720.2019.2.AS,

‒z 13 maja 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.74.2020.1.AKS,

‒z 30 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.319.2020.2.MC,

‒z 25 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.347.2021.2.MAT.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej wnioski, nie powinien mieć wpływu wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 marca 2019 r. w sprawie C-201/18 Mydibel, w którym Trybunał uznał, że dostawa przedmiotu leasingu na rzecz leasingodawcy i późniejsze oddanie go do używania leasingobiorcy stanowią jedną transakcję o charakterze finansowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy wyrok TSUE zapadł - co istotne - w znacząco odmiennym stanie faktycznym. W tej sprawie miały miejsce transakcje, które charakteryzowało łączne i jednoczesne ustanowienie, z jednej strony, prawa dzierżawy przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych i z drugiej strony, oddanie nieruchomości w leasing przez te instytucje na rzecz podatnika. W przedmiotowym stanie faktycznym TSUE wskazał, że ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem głównym nieruchomościach jest nierozerwalnie związane z leasingiem tych nieruchomości.

Należy zauważyć, że w analizowanej przez TSUE sprawie ustanawiane było prawo dzierżawy, nie dochodziło natomiast do sprzedaży na rzecz leasingodawcy przedmiotu leasingu. W konsekwencji leasingodawca nie nabywał prawa własności leasingowanej nieruchomości, a wyłącznie uprawnienia wynikające z umowy dzierżawy. TSUE jednoznacznie podkreślił, że właśnie w takim przypadku – nabycia uprawnień wynikających z dzierżawy nieruchomości - nie ma miejsca nabycie prawa do dysponowania tymi nieruchomościami jak właściciel.

Od takiej sytuacji należy więc wyraźnie odróżnić sytuację nabycia prawa własności, skutkującego nabyciem prawa do rozporządzania przedmiotem leasingu jak właściciel.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 17j ust. 1 ustawy o pdop jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po zakończeniu podstawowego okresu tej umowy, cenę tę uwzględnia się w sumie opłat, których wartość powinna odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu (tj. art. 17b ust. 1 pkt 3 i art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop). Oznacza to, że suma opłat uiszczanych w podstawowym okresie leasingu (tj. bez uwzględnienia ceny wykupu) może być niższa od wartości początkowej przedmiotu leasingu (tj. ceny jego nabycia przez finansującego). W rezultacie, warunki typowej umowy leasingu finansowego mogą istotnie różnić się od warunków umowy leasingu będącej przedmiotem wyroku TSUE C-201/18, w której czynsz leasingowy (bez kwoty wykupu) odpowiadał wartości inwestycji.

Należy wskazać, że obecnie obowiązujące przepisy ustawy o VAT nie zawierają regulacji umożliwiających uznanie transakcji zwrotnego leasingu finansowego za usługę udzielenia pożyczki, świadczoną przez finansującego. Powyższe powoduje, że praktycznemu zastosowaniu takiej koncepcji (tj. tezy wyroku TSUE w sprawie C-201/18) mogą stać na przeszkodzie między innymi następujące względy:

1)Kwestia możliwości zastosowania zwolnienia z VAT do ewentualnej usługi finansowej świadczonej przez finansującego

Gdyby uznać, że finansujący świadczy usługę udzielenia pożyczki – ze względu na to, że usługi pożyczki podlegają zasadniczo zwolnieniu z VAT, ustawa o VAT powinna zawierać przepis umożliwiający zastosowanie zwolnienia z VAT dla tego rodzaju usługi. Należy jednak zauważyć, że możliwość zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT do usług w zakresie leasingu została wyłączona na podstawie art. 43 ust. 15 pkt 3 ustawy o VAT.

2)Zawarcie umowy leasingu finansowego w definicji dostawy towarów

Art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przewiduje, że wydanie towaru na podstawie umowy leasingu finansowego stanowi dostawę towaru. Jednocześnie brak jest przepisu zwalniającego finansującego z obowiązku rozpoznania takiej dostawy w przypadku wydania towaru na podstawie umowy leasingu finansowego, stanowiącej element transakcji leasingu zwrotnego. Aby możliwe było rozpoznanie usługi pożyczki, ustawa o VAT powinna więc zawierać przepis szczególny, np. wyłączający z definicji dostawy towaru określone przypadki wydania towarów w ramach transakcji zwrotnego leasingu finansowego.

Również organy podatkowe potwierdzają, że wyrok TSUE w sprawie Mydibel nie ma zastosowania do transakcji, w których dochodzi do przeniesienia prawa własności. Takie stanowisko zostało zaprezentowane np. w interpretacji z 7 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.67.2020.2.EK: „(...) w ramach opisanego leasingu zwrotnego wystąpią niezależnie czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy - sprzedaż ruchomości przez Korzystającego na rzecz Finansującego oraz leasing w odniesieniu do ruchomości”.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż przedmiotu leasingu przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy oraz następujące po tym oddanie ww. przedmiotu leasingu do używania na podstawie zawartej Umowy Leasingu Finansowego, powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT - dwie niezależne dostawy towarów: od Kontrahenta do Wnioskodawcy oraz następnie od Wnioskodawcy do Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania 3 i 4:

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania od Kontrahenta, będącego czynnym podatnikiem VAT faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanej faktury.

Na powyższą konkluzję nie wpływa to czy przedmiot leasingu zostanie następnie wydany do korzystania Kontrahentowi w ramach Umowy Leasingu Operacyjnego czy Umowy Leasingu Finansowego.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 106b, podatnik zobowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż (...) dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W związku z powyższym, jeśli podatnik VAT, będący podatnikiem VAT czynnym, zgodnie z przepisem art. 106b ustawy o VAT wystawi fakturę z wykazanym podatkiem VAT, dokumentującą transakcję sprzedaży przedmiotu leasingu, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z takiej faktury.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska w przedmiocie pytania nr 1 i 2, zawierane przez Wnioskodawcę umowy leasingu są czynnością odrębną od nabycia przedmiotu leasingu, opodatkowaną VAT na zasadach ogólnych. Konsekwencją potraktowania ww. transakcji jako dwóch odrębnych czynności, jest uprawnienie Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towaru, w związku ze spełnieniem następujących warunków (tzw. przesłanek pozytywnych):

1.Posiadanie statusu czynnego podatnika VAT (Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny);

2.Związek nabytego towaru z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W ocenie Wnioskodawcy prawo do odliczenia będzie zatem uzależnione przede wszystkim od tego czy nabywane od Kontrahenta towary wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych.

Podsumowując Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu dokonaną przez Kontrahenta na jego rzecz na zasadach ogólnych, tj. przede wszystkim pod warunkiem wykorzystania nabytego towaru do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy czym taką czynnością będzie wydanie przedmiotu leasingu na podstawie Umowy Leasingu Operacyjnego oraz Umowy Leasingu Finansowego.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, w analogicznych sprawach dotyczących leasingu zwrotnego (w zakresie prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących sprzedaż przedmiotu leasingu), potwierdził Dyrektor KIS w wydanych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

‒z 30 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.319.2020.2.MC,

‒z 22 stycznia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.870.2020.2.OS,

‒z 25 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.347.2021.2.MAT,

‒z 27 lipca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.318.2022.1.APR VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

oraz

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.