Interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.42.2023.1.MAZ

Możliwość zachowania przez Strony prawa do zwolnienia od akcyzy olejów i preparatów smarowych, nabytych przez Nabywcę od Wnioskodawcy, w celu zużycia do produkcji energii elektrycznej

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 9 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zachowania przez Strony prawa do zwolnienia od akcyzy olejów i preparatów smarowych, nabytych przez Nabywcę od Wnioskodawcy, w celu zużycia do produkcji energii elektrycznej, wpłynął 14 lutego 2023 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

…

(ul. …; NIP: …);

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

...

(ul. …; NIP: …);

dalej oba podmioty jako: „Strony”.

Opis stanu faktycznego

ABC (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Sprzedający”) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Wnioskodawca nie posiada statusu podmiotu pośredniczącego. Aktywa wytwórcze Wnioskodawcy do … 2022 r. obejmowały …, ponadto …, która obecnie nie prowadzi już działalności gospodarczej.

Z uwagi na zaostrzające się normy emisyjne i rosnące ceny uprawnień do emisji CO₂ Grupa sukcesywnie wprowadza działania mające na celu stopniowe ograniczenie aktywności w obszarze wytwarzania energii z węgla i jednocześnie rozwijanie kompetencji w obszarze odnawialnych źródeł energii, w tym: biomasy, słońca, wiatru oraz wytwarzania tzw. „zielonego” wodoru. Restrukturyzacja Grupy w tym zakresie opiera się na realizacji wyznaczonych celów przez odrębne spółki celowe Grupy. Jedną z nich jest spółka CDE (dalej jako: „Zainteresowana” lub „Nabywca”), na rzecz której w dniu … 2022 r. nastąpiła sprzedaż działalności Wnioskodawcy, prowadzonej w obrębie … .

W skład sprzedanej … weszły wszystkie elementy składające się na zorganizowany zespół składników powiązanych funkcjonalnie i niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i ciepła z biomasy, będącej odnawialnym źródłem energii, w szczególności:

- nieruchomości,

- aktywa trwałe,

- wszystkie prawa i obowiązki (zobowiązania) Sprzedającego wynikające z przejmowanych umów,

- przejmowani pracownicy,

- decyzje,

- wszelka dokumentacja w tym prawna, księgowa, techniczna,

- środki pieniężne,

- majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne.

Warunki niniejszej transakcji, w szczególności uznanie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, stanowiły przedmiot wniosku wspólnego złożonego przez Sprzedającego i Nabywcę o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Strony zainteresowane, w oparciu o otrzymaną interpretację Dyrektora KIS, sygn. 0112-KDIL1-3.4012. 146.2022.2.ZW, z dnia 13.06.2022 r. uzyskały potwierdzenie prawidłowości stanowiska, iż składniki majątku … objęte sprzedażą spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”).

Sprzedaż obejmowała między innymi pozostałe na stanie magazynowym Sprzedającego oleje i preparaty smarowe o kodach: CN 2710 19 43; 2710 19 47; 2710 19 81; 2710 19 83; 2710 19 87; 2710 19 99 i 3403 99 00, tj. wyroby energetyczne wymienione w art. 89 UoPA [winno być: art. 86 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.]. Ww. wyroby nabyte w celu zużycia do produkcji energii elektrycznej korzystały ze zwolnienia. Ich nabycie nastąpiło w ramach dostawy ze składów podatkowych do zbiorników Wnioskodawcy, znajdujących się poza składem podatkowym i przebiegało przy zachowaniu procedur zapewniających prawo do zwolnienia od akcyzy. Ulokowanie przedmiotowych wyrobów w zbiornikach, a następnie ich wykorzystanie podlegało ścisłej ewidencji i nie zaszły żadne okoliczności powodujące utratę prawa do zwolnienia.

Z uwagi na fakt, iż wyroby wykorzystywane były wyłącznie w ramach działalności realizowanej przez …, jako należące do składników ZCP zostały sprzedane do Nabywcy. Należy zaznaczyć, iż ich nabycie nie zmieniło po stronie Nabywcy – jako podmiotu zużywającego – przeznaczenia tych wyrobów. Nabywca utrzymując w … ciągłość procesu wytwarzania energii elektrycznej, dokona bezpośredniego zużycia ww. olejów i preparatów smarowych do produkcji energii elektrycznej i ciepła. Na dzień dokonania transakcji Zainteresowana posiadała status podmiotu zarejestrowanego na podstawie art. 16 ust. 1 UoPA.

Co do zasady, oprócz przeniesienia z dniem 1 lipca br. [winno być: 2022 r.] własności olejów i preparatów smarowych na podmiot nabywający nie uległy zmianie żadne inne warunki towarzyszące pierwotnemu celowi ich nabycia. Oleje i pozostałe preparaty pozostały w dotychczasowej lokalizacji, tj. nie nastąpiło przemieszczenie wyrobów energetycznych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Dokumentacyjnie, z chwilą transakcji sprzedaży ZCP, spółki odnotowały wyłącznie przesunięcie międzymagazynowe.

Należy również dodać, iż wytworzenie i dostarczenie energii elektrycznej z wykorzystaniem tych wyrobów będzie się wiązało z realizacją zobowiązań umownych, jakie w drodze cesji zostały przeniesione na Nabywcę. Wynika to z faktu, iż przedmiotowa transakcja spowodowała w skutkach wstąpienie przez Nabywcę w prawa i obowiązki dotychczas spoczywające na Sprzedającym.

Pytanie

Czy zgodnie z warunkami niniejszej transakcji nabycie przez Nabywcę olejów i preparatów smarowych od Wnioskodawcy, w celu zużycia do produkcji energii elektrycznej i realizacji zobowiązań wynikających z przejętych od Wnioskodawcy umów, uprawnia Strony do zachowania prawa [do] zwolnienia tych wyrobów od podatku akcyzowego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Spółki, nabycie przez Nabywcę wyrobów energetycznych objętych niniejszym wnioskiem, uprawnia Strony do zachowania prawa do zwolnienia tych wyrobów od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie do produkcji energii elektrycznej.

Jak stanowią przepisy UoPA, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 podmiot zużywający – podmiot:

a)mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,

b)niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w:

-art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej,

-art. 32 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 32 ust. 3 UoPA, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

1)dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub

2)dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub

3)dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub

4)nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub

5)nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub

5a) dostarczenia od zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, do podmiotu pośredniczącego, w przypadku posiadania przez zarejestrowanego odbiorcę zezwolenia na nabywanie wyrobów energetycznych, o których mowa w ust. 1 pkt 2, jako zarejestrowany odbiorca oraz zezwolenia na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący w zakresie tych wyrobów, lub

6)importu przez podmiot pośredniczący, lub

7)importu przez podmiot zużywający, lub

8)zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający, lub

9)zużycia przez podmiot pośredniczący występujący jako podmiot zużywający.

[W myśl art. 32 ust. 4 pkt1 1 UoPA], zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również wyroby energetyczne zużywane w procesie produkcji energii elektrycznej - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-5, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5, 6, 12 i 13.

Na podstawie art. 8 ust. 2 [pkt 1] UoPA, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a)było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b)nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy nie zachodzą przesłanki uznania, iż przedmiotowa transakcja powoduje po stronie Wnioskodawcy utratę prawa do zwolnienia tych wyrobów od akcyzy. Należy bowiem mieć na uwadze literalne brzmienie art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a UoPA. W myśl tej regulacji użycie wyrobów niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy powoduje utratę tej preferencji. Natomiast w niniejszej sprawie nie można mówić o takim naruszeniu. Nie dochodzi bowiem do użycia, lecz do przeniesienia własności, co w istocie rzeczy zapewnia wykorzystanie olejów i preparatów smarowych zgodnie z pierwotnie zadeklarowanym przeznaczeniem, uprawniającym do zwolnienia od akcyzy.

Działalność związana z wytwarzaniem energii elektrycznej i ciepła z wykorzystaniem tych wyrobów koncentruje się w … . I to właśnie wobec podjętej decyzji o przeniesieniu własności ZCP, jaką jest … do Nabywcy, przeniesienie ww. wyrobów energetycznych zapewnia możliwość ich wykorzystania do produkcji energii elektrycznej i ciepła, a więc na potrzeby, w stosunku do których ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Jak wynika z powyższego, powinniśmy się w tym wypadku kierować wykładnią językową, ale również wykładnią celowościową przepisów podatkowych. UoPA w rozdziale 6 zawiera szczegółowe unormowanie zasad i warunków stosowania zwolnień od akcyzy, w tym w powiązaniu z przeznaczeniem, a ono pozostaje niezmienne. Dodatkowo przepisy podatkowe przewidują konsekwencje związane z przemieszczeniem wyrobów energetycznych poza warunkami zwolnienia, czy też zawieszenia poboru akcyzy.

W tym wypadku wyroby nie będą w żaden sposób przemieszczane. Nastąpi tożsamość procesu, zasad zużycia i ujęcia w ewidencji, która zapewnia możliwość weryfikacji ich zużycia.

W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z sukcesją podatkową, o której mowa w art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Warunkiem zastosowania tej sukcesji podatkowej jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, że przedmiotem sukcesji mogą być jedynie prawa i obowiązki, które uległy konkretyzacji do daty podziału. Decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Ustalenie tego jest decydujące i stanowi istotę analizy jaką należy przeprowadzić w celu określenia konsekwencji podatkowych podziału. Innymi słowy, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie tzw. stany otwarte, czyli prawa i obowiązki, które pozostają w związku z przenoszoną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i na dzień podziału nie uległy konkretyzacji. Przykładem może być stanowisko sądu wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 czerwca 2017 r., sygn. I SA/Kr 453/17.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia wobec przeniesienia ZCP obejmującego … . Prawo do zwolnienia od akcyzy jakie przysługuje Sprzedającemu należy uznać za stan otwarty, który wobec sukcesji generalnej i wydzielenia ZCP powoduje, że Nabywca wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki spółki dzielonej. W tej sytuacji oprócz wyżej opisanej tożsamości procesu, zasad użycia i przeznaczenia mamy również do czynienia z tożsamością podmiotów realizujących zobowiązania umowne Wnioskodawcy w przedmiocie wytworzenia i dostarczenia energii elektrycznej i cieplnej.

Działania związane z reorganizacją prowadzonego biznesu, które sprowadzają się do sprzedaży ZCP, nie są traktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem pośrednim jakim jest podatek VAT. Analogicznie, kierując się racjonalnością działania ustawodawcy, należałoby wiązać w tym wypadku zasadność uznania, iż mamy do czynienia z sukcesją praw i obowiązków, a nie czynnościami, które z mocy ustawy powodują obowiązek opodatkowania podatkiem akcyzowym. Tym bardziej, że w opisanym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, nie mamy do czynienia z zachowaniami, które ustawodawca uznaje jako użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem niezgodnie z przeznaczeniem, czy też stanowiące naruszenie warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy.

Reasumując, wyżej opisana wykładnia językowa oraz celowościowa przepisów UoPA potwierdza racjonalność uznania, iż w analizowanym przypadku utrzymane jest prawo Wnioskodawcy do zwolnienia od akcyzy. Dodatkowo sukcesja podatkowa, w ramach której następuje przejęcie tego prawa, pozostająca poza zakresem opodatkowania podatkiem pośrednim, co potwierdza stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, ściśle względem sformułowanego pytania, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 27 załącznika nr 1, kod CN 2710, wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Natomiast w poz. 37 załącznika nr 1, kod 3403, wymienione zostały preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

W myśl art. 86 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycją CN 3403.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych - rejestr podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 i 1a.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18b lit. a ustawy:

Użyte w ustawie określenie e-DD oznacza elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 18c ustawy:

Dokument zastępujący e-DD to dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Sprzedaż oznacza czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy:

Podmiot zużywający to podmiot:

a)mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,

b)niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w:

– art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku

powietrznym lub jednostce pływającej,

– art. 32 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)produkcja wyrobów akcyzowych;

2)wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3)import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

a)importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

b)importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

c)przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

4)nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a)nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5)wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6)wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1)użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a)było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b)nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2)dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3)sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4)nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jak stanowi art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W myśl art. 10 ust. 8 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 3 i ust. 5, powstaje z dniem wydania ich nabywcy.

Jak wskazuje art. 12 ustawy:

Jeżeli nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym organ podatkowy stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą […].

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

a)wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności,

b)wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

c)wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

d)dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego alkoholu.

W art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy wskazano, że:

Zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również wyroby energetyczne zużywane w procesie produkcji energii elektrycznej - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-5, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5, 6, 12 i 13.

Jak stanowi art. 32 ust. 3 pkt 1 ustawy:

Zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego.

W myśl art. 32 ust. 5 ustawy:

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1)objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;

1a) w przypadku wyrobów energetycznych, o których mowa w ust. 1 pkt 3, dostarczanych do zbiornika, z którego są zasilane zbiorcze instalacje licznikowe - potwierdzenie odbioru, w sposób określony w art. 46j ust. 3, przez podmiot upoważniony do odbioru tych wyrobów i złożenie oświadczenia przez ten podmiot o ich przeznaczeniu uprawniającym do zwolnienia;

2)przemieszczanie wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3;

2a) w przypadku przemieszczeń, o których mowa w art. 46na ust. 1, 2, 5 i 7 - sporządzenie i przesłanie do Systemu projektu e-DD w terminach określonych w tych przepisach oraz uzyskanie z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, zgodnie z art. 46na ust. 8.

3)(uchylony).

Zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy:

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5-7, jest dokonanie przez podmiot odbierający, podlegający obowiązkowi rejestracji, zgłoszenia rejestracyjnego na podstawie art. 16 ust. 1.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zachowania przez Strony prawa do zwolnienia od akcyzy olejów i preparatów smarowych, nabytych przez Nabywcę od Wnioskodawcy, w celu zużycia do produkcji energii elektrycznej i realizacji zobowiązań wynikających z przejętych od Wnioskodawcy umów.

W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że Wnioskodawca sprzedał Nabywcy …, stanowiącą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, prowadzącą działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i cieplnej z biomasy. Sprzedaż obejmowała między innymi pozostałe na stanie magazynowym Sprzedającego oleje i preparaty smarowe o kodach: CN 2710 19 43; 2710 19 47; 2710 19 81; 2710 19 83; 2710 19 87; 2710 19 99 i 3403 99 00, będące wyrobami energetycznymi wymienionymi w art. 86 ustawy. Wyroby te zostały nabyte w celu zużycia do produkcji energii elektrycznej i korzystały ze zwolnienia od akcyzy. Ich nabycie nastąpiło w ramach dostawy ze składów podatkowych do zbiorników Wnioskodawcy, znajdujących się poza składem podatkowym i przebiegało przy zachowaniu procedur zapewniających prawo do zwolnienia od akcyzy. Ulokowanie przedmiotowych wyrobów w zbiornikach, a następnie ich wykorzystanie podlegało ścisłej ewidencji i nie zaszły żadne okoliczności powodujące utratę prawa do zwolnienia. Nabycie tych wyrobów nie zmieniło ich przeznaczenia po stronie Nabywcy, jako podmiotu zużywającego. Nabywca utrzymując w … ciągłość procesu wytwarzania energii elektrycznej, dokona bezpośredniego zużycia ww. olejów i preparatów smarowych do produkcji energii elektrycznej i ciepła. Na dzień dokonania transakcji Nabywca posiadał status podmiotu zarejestrowanego na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy. Oprócz przeniesienia z dniem … 2022 r. własności olejów i preparatów smarowych na Nabywcę, nie uległy zmianie żadne inne warunki towarzyszące pierwotnemu celowi ich nabycia. Oleje i pozostałe preparaty pozostały w dotychczasowej lokalizacji, tj. nie nastąpiło przemieszczenie wyrobów energetycznych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Dokumentacyjnie, z chwilą transakcji sprzedaży ZCP, spółki odnotowały wyłącznie przesunięcie międzymagazynowe.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie zawierają uregulowań odnoszących się do sukcesji (przeniesienia i zachowania) prawa do zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów energetycznych zużywanych w procesie produkcji energii elektrycznej na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy. Wobec tego należy w takiej sytuacji odwołać się do uregulowań zawartych w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Następstwo prawne (sukcesja praw i obowiązków ) w prawie podatkowym to wstąpienie we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika (poprzednika prawnego), w tym również nabyte na mocy decyzji wydawanych na podstawie regulacji podatkowych. Instytucja ta związana jest ze zdarzeniami prawnymi określanymi jako: łączenie (zawiązanie), przejęcie, przekształcenie, podział. Sukcesja praw i obowiązków może mieć miejsce w sytuacji: połączenia (art. 93 § 1), przejęcia (art. 93 § 2), przekształcenia (art. 93a) oraz podziału (art. 93c) – uregulowanych we wskazanych przepisach Ordynacji podatkowej. Przepisy normujące następstwo prawne należy traktować jako wprowadzające do prawa podatkowego zasadę sukcesji generalnej (uniwersalnej), doznającą ograniczeń jedynie w przypadkach, o których mowa w art. 93e Ordynacji podatkowej. Sukcesja podatkowa jest możliwa jedynie w przypadku, gdy dojdzie do następstwa prawnego, co oznacza wstąpienie w sytuację prawną dotychczasowego podatnika.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, w wyniku podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy doszło do sprzedaży ..., stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, korzystającej (zgodnie z opisem) ze zwolnienia od akcyzy wyrobów energetycznych zużywanych w procesie produkcji energii elektrycznej na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy. Oznacza to, że doszło do podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, do której to czynności odnosi się art. 93c Ordynacji podatkowej.

Jak stanowi art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Z kolei w myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Natomiast zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej:

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają definicji podziału spółek kapitałowych, należy więc odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467, ze zm.; dalej jako: „Ksh”).

Stosownie do art. 529 § 1 Ksh:

Podział może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W przepisach art. 529 Ksh zawarty został zamknięty katalog sposobów podziału spółek kapitałowych. Jednym ze sposobów podziału, wymienionym w art. 529 § 1 pkt 4 Ksh, jest przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę. Z taką sytuacją mamy do czynienia w opisanym we wniosku stanie faktycznym, gdy nastąpiła sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci …, czyli przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na Nabywcę. Zatem jest to okoliczność, do której odnosi się art. 93c § 1-2 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że nabywając zorganizowaną część przedsiębiorstwa (…), nabywca wszedł we wszystkie prawa i obowiązki jakie na gruncie podatku akcyzowego były przypisane do tej części przedsiębiorstwa. Będzie to więc również prawo do stosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów energetycznych (opisanych we wniosku olejów i preparatów smarowych) zużywanych w procesie produkcji energii elektrycznej na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy, przysługujące dotychczas (zgodnie z opisem stanu faktycznego) nabytej … . Przy tym istotne jest, że na dzień dokonania transakcji nabycia, Nabywca posiadał status podmiotu zarejestrowanego na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy.

Reasumując – w wyniku nabycia olejów i preparatów smarowych od Wnioskodawcy, wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…), Nabywca zachowa prawo do stosowania zwolnienia od akcyzy tych wyrobów energetycznych, na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy. Z kolei Sprzedający, z tytułu sprzedaży tych olejów i preparatów smarowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie utraci prawa do ich zwolnienia od akcyzy – w tym przypadku nie dojdzie do ich użycia niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy, co mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania w myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ pragnie zauważyć, że wydana interpretacja stanowi rozstrzygnięcie wyłącznie w zakresie przeniesienia na Nabywcę prawa do zastosowania zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy, olejów i preparatów smarowych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej, nabytych od Wnioskodawcy. Wydana interpretacja nie stanowi natomiast rozstrzygnięcia w zakresie prawidłowości stosowanego zwolnienia na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 1 ustawy, opisanych we wniosku olejów i preparatów smarowych, wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej. Stanowi to bowiem element opisu stanu faktycznego, a nie stanowiska własnego w sprawie, zatem nie podlega ocenie w ramach procedury wydawania interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawców w zakresie podatku akcyzowego, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Wnioskodawca – Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) – ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).