Interpretacja indywidualna z dnia 18 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.189.2023.3.PB

W zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cesji wierzytelności oraz umowy przejęcia długu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cesji wierzytelności oraz  umowy przejęcia długu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 października 2023 r. (wpływ 16 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów  i usług oraz nie prowadzi działalności w zakresie udzielania pożyczek ani innych usług finansowych.

Spółka w 2005 r. zaciągnęła pożyczkę na kwotę 199 tys. EUR oraz w 2006 r. na kwotę 2,1 mln USD, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm. – dalej jako u.p.d.o.p.)., osoby fizycznej posiadającej nieograniczony obowiązek podatkowy w Chile. Dalej przedmiotowa zaciągnięta pożyczka będzie nazywana pożyczką A.

Jednocześnie w 2006 r. Spółka udzieliła pożyczki na kwotę 2,1 mln USD podmiotowi powiązanemu, Spółce (…) należącej do grupy (…), posiadającej nieograniczony obowiązek podatkowy w Chile. Dalej przedmiotowa udzielona pożyczka będzie nazywana pożyczką B.

Wskazane wyżej pożyczki A i B nie zostały spłacone w zakresie kapitału ani naliczonych odsetek. Umowy pożyczki były kilkukrotnie zmieniane aneksami do umów, których celem było wydłużenie terminu ich spłaty. Naliczone należne odsetki stanowiły odpowiednio przychód i koszt bilansowy, lecz w związku z brakiem ich zapłaty nie stanowiły przychodów  i kosztów podatkowych.

Wnioskodawca jako cedent rozważa zawarcie zgodnie z art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, umowy cesji wierzytelności pożyczki B udzielonej do Spółki (…) i przejęcie tej wierzytelności przez osobę fizyczną, chilijskiego rezydenta podatkowego w zamian za wynagrodzenie.

Jednocześnie Spółka (…) zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego dokona za wynagrodzeniem na mocy umowy przejęcia długu Wnioskodawcy względem chilijskiego rezydenta podatkowego.

Powyższe działania doprowadzą do sytuacji, w której Wnioskodawca będący jednocześnie pożyczkobiorcą i pożyczkodawcą dwóch pożyczek stanie się dłużnikiem (…) z tytułu zapłaty wynagrodzenia za przejęcie długu, Spółka (…) stanie się dłużnikiem z tytułu pożyczek A i B; chilijski rezydent stanie się dłużnikiem Wnioskodawcy  z tytułu zapłaty wynagrodzenia za cesję wierzytelności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy umowy cesji wierzytelności i przejścia długu będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Cesją wierzytelności na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody

dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią, wraz z którą przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia  9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170  z późn. zm. - dalej jako u.p.c.c.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W związku z powyższym formą prawną dla cesji wierzytelności z tytułu pożyczki B będzie umowa wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c.

Pytania

1)Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego umowa cesji wierzytelności będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

2)Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego umowa przejęcia długu będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)  Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 z późn. zm. – dalej jako u.p.c.c.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy  i praw majątkowych.

Na podstawie art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Natomiast zgodnie z art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Zdaniem Wnioskodawcy cesja wierzytelności podlega opodatkowaniu jako umowa zamiany lub sprzedaży praw majątkowych stawką podatku 1%. Jednakże obowiązek podatkowy obciąża przy takiej umowie nabywcę (chilijskiego rezydenta) a nie zbywającego Wnioskodawcę  i w konsekwencji sprzedaż wierzytelności przez cedenta nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 2) Na podstawie art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przejęcie długu nastąpić może:

1.przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;

2.przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że istotą instytucji przejęcia długu jest zmiana podmiotowa stosunku prawnego, polegająca na tym, że w miejsce dotychczasowego dłużnika wstępuje inny podmiot, zwalniając tym samym dotychczasowego dłużnika  z obowiązku spełnienia świadczenia. Należy podkreślić, że opisana zmiana podmiotowa nie prowadzi do jednoczesnej zmiany treści stosunku zobowiązaniowego w pozostałym zakresie – jego przedmiotem pozostaje wciąż ten sam obowiązek określonego świadczenia. Transakcja ta w rzeczywistości nie polega na sprzedaży prawa, a jedynie na zmianie stron stosunku prawnego. W sytuacji Wnioskodawcy, Spółka wstąpi w jego miejsce jako dłużnika  w stosunku zobowiązaniowym powstałym w wyniku zawarcia umowy pożyczki i tym samym stanie się ona wyłącznym dłużnikiem pożyczkodawcy.

Przejęcie długu, jak zostało wskazane powyżej, jest samodzielnie uregulowaną instytucją prawa cywilnego. W szczególności, nie polega na sprzedaży praw, gdyż prowadzi przede wszystkim do przejęcia zobowiązań. Zatem, możliwość wywołania podobnych skutków ekonomicznych do innych umów cywilnoprawnych nie uzasadnia utożsamiania umowy przejęcia długu z czynnościami wymienionymi w katalogu z art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c.

Biorąc powyższe po uwagę, zdaniem Wnioskodawcy świadczenie nabywcy polegające na przejęciu długu Wnioskodawcy przez nabywcę w wartości przejmowanego długu na podstawie art. 519 k.c. nie spełnia przesłanek opodatkowania tej umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy:

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia  1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Podkreślić należy, że umowa cesji jako nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Z kolei, jeśli umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy  o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2006 r. Spółka (Wnioskodawca) udzieliła pożyczki (pożyczka B) na kwotę 2,1 mln USD podmiotowi powiązanemu, Spółce (…) należącej do grupy (…), posiadającej nieograniczony obowiązek podatkowy w Chile. Pożyczka B nie została spłacona w zakresie kapitału ani naliczonych odsetek. Wnioskodawca jako cedent rozważa zawarcie zgodnie z art. 509 ustawy Kodeks cywilny, umowy cesji wierzytelności pożyczki B udzielonej do Spółki (…) i przejęcie tej wierzytelności przez osobę fizyczną, chilijskiego rezydenta podatkowego w zamian za wynagrodzenie. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że formą prawną dla cesji wierzytelności z tytułu pożyczki B, będzie umowa wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c.

Zatem w opisanej we wniosku umowie występujecie Państwo jako sprzedający.  Wskazać więc należy, iż przy umowie sprzedaży – zgodnie z powołanym powyżej art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy ciąży na kupującym. To oznacza, że nie będziecie Państwo zobowiązani do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu opisanej we wniosku umowy sprzedaży wierzytelności, ponieważ obowiązek podatkowy ciążyć będzie na kupującym.

Natomiast odnosząc się do umowy przejęcia długu, wskazać należy, że przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku  z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa  i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka (Wnioskodawca) w 2005 r. zaciągnęła pożyczkę (pożyczka A) na kwotę 199 tys. EUR oraz w 2006 r. na kwotę 2,1 mln USD, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby fizycznej posiadającej nieograniczony obowiązek podatkowy w Chile. Pożyczka A nie została spłacona w zakresie kapitału ani naliczonych odsetek. Spółka (…) zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego dokona za wynagrodzeniem na mocy umowy przejęcia długu Wnioskodawcy względem chilijskiego rezydenta podatkowego.

W związku z powyższym wskazać należy, że problematyka przejęcia długu uregulowana jest w przepisach ustawy Kodeks cywilny. Przejęcie długu polega na tym, że osoba trzecia wstępuje na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony.

Zgodnie z art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego:

Stosownie natomiast do treści § 2 powołanego artykułu:

W myśl art. 520 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 521 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do treści art. 522 Kodeksu cywilnego:

W myśl powołanych przepisów, przejęcie długu skutkuje przede wszystkim przejściem długu z dłużnika na osobę trzecią, która wstępuje w stosunek zobowiązaniowy w miejsce dawnego dłużnika. Tym samym, oprócz ciążącego na nim długu, wstępuje on we wszystkie wynikające z umowy obowiązki dawnego dłużnika. Ponadto, skutkiem przejęcia długu jest również przekazanie nowemu dłużnikowi uprawnień związanych z długiem.

Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Wobec powyższego, planowane zawarcieumowy przejęcia Państwa długu względem chilijskiego rezydenta podatkowego za wynagrodzeniem przez spółkę (…) zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).