Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 15 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.530.2023.1.SG

Ustalenia: - czy w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę, otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowią/będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowi/będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT, - w jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w CIT z tytułu Opłat otrzymywanych przez Wnioskodawcę, tj. Opłaty przygotowawczej, Opłaty operacyjnej i Opłaty za Wydłużony Termin Płatności, - w jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w CIT z tytułu Opłaty otrzymywanej przez Wnioskodawcę za przejęcie ryzyka

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 5 i 6 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 14 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

- czy w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę, otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowią/będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowi/będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT,

- w jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w CIT z tytułu Opłat otrzymywanych przez Wnioskodawcę, tj. Opłaty przygotowawczej, Opłaty operacyjnej i Opłaty za Wydłużony Termin Płatności,

- w jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w CIT z tytułu Opłaty otrzymywanej przez Wnioskodawcę za przejęcie ryzyka.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą w Polsce i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca jest dostawcą usług finansowych dla podmiotów gospodarczych, w tym między innymi udziela pożyczek oraz prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług leasingu (działa jako leasingodawca). Wnioskodawca nie prowadzi usługowej działalności w obszarze windykacji długów, w tym factoringu.

Wnioskodawca jest zainteresowany stałym zwiększaniem przychodów z prowadzonej działalności i, tym samym, pozyskiwaniem coraz większej liczby klientów na świadczone usługi finansowe.

Spółka z Grupy (…) z siedzibą w Polsce (dalej: „Kontrahent”), w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawiera ze swoimi klientami (dalej: „Klienci”) umowy sprzedaży towarów lub umowy świadczenia usług (dalej: „Umowy Dostawy”) dokumentowane fakturami VAT, z tytułu których Kontrahentowi przysługują wierzytelności wobec Klientów (dalej: „Wierzytelności”).

W związku z posiadanymi Wierzytelnościami, po stronie Kontrahenta występuje ryzyko opóźnień w otrzymaniu zapłaty lub całkowitej niespłacalności Wierzytelności przez Klienta i związanych z tym kosztów dochodzenia zapłaty Wierzytelności. Ryzyko to może w odmienny sposób kształtować się w odniesieniu do różnych Klientów. Kontrahent jest zainteresowany wdrożeniem rozwiązań, które pozwolą na jak największą minimalizację tego ryzyka.

W praktyce współpracy gospodarczej pomiędzy Kontrahentem a Klientami występują sytuacje, w których Klient, który nabył dany towar lub usługę jest zainteresowany wydłużeniem terminu płatności faktury wystawionej przez Kontrahenta.

W konsekwencji powyższego, w celu zapewnienia Klientom możliwości skorzystania z wydłużonego terminu płatności faktury i jednocześnie zminimalizowania ryzyka braku spłaty wierzytelności po stronie Kontrahenta, Kontrahent we współpracy z Wnioskodawcą (jako podmiotem prowadzącym działalność finansową) uruchomili odpowiednie rozwiązanie polegające na stałym oferowaniu możliwości wydłużenia terminów płatności faktur wystawianych przez Kontrahenta (dalej: „Rozwiązanie”).

Konstrukcja Rozwiązania opiera się na tym, że w odniesieniu do faktur w zakresie których Klient chce uzyskać wydłużony termin płatności, Wnioskodawca nabywa od Kontrahenta takie Wierzytelności, w stosunku do których zostaje udzielony wydłużony termin płatności na rzecz Klienta i Klient następnie spłaca daną Wierzytelność do Wnioskodawcy wraz z dodatkowymi kosztami wynikającymi z wydłużonego terminu zapłaty (koszty udzielonego finansowania).

Rozwiązanie zapewnia:

- Kontrahentowi możliwość zmniejszenia ryzyka niespłacalności Wierzytelności poprzez przejęcie tego ryzyka przez Wnioskodawcę (w ramach nabycia Wierzytelności dochodzi do przejęcia tego ryzyka przez Wnioskodawcę),

- Wnioskodawcy możliwość pozyskania nowych klientów, na rzecz których Wnioskodawca będzie mógł świadczyć usługi finansowe w postaci wydłużenia terminu płatności przejętych Wierzytelności i uzyskiwania z tego tytułu stosownego wynagrodzenia (Kontrahent dostarcza Wnioskodawcy potencjalnych klientów na tą usługę).

W celu wdrożenia Rozwiązania, Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem Umowę ramową przelewu Wierzytelności (dalej: „Umowa”), w ramach której uregulowane zostały warunki współpracy pomiędzy stronami, w tym zasady zawierania jednostkowych umów przelewu Wierzytelności, wynagrodzenie za przejęte Wierzytelności, podziału ryzyka pomiędzy stronami, zabezpieczeń, itp. Istotą zawarcia tej Umowy jest umożliwienie danemu Klientowi, który nabył określone towary lub usługi od Kontrahenta, wydłużenia terminu płatności danej faktury wystawionej przez Kontrahenta. Finansowanie wydłużonego terminu płatności jest zapewniane przez Wnioskodawcę. Z tytułu wydłużenia terminu płatności Klient musi zapłacić dodatkowe wynagrodzenie.

Zgodnie z Rozwiązaniem, Kontrahent oferuje Klientom wydłużony termin płatności należności z tytułu danej Umowy Dostawy. Jeżeli Klient jest zainteresowany takim rozwiązaniem i zdecyduje się na wydłużenie terminu płatności danej Wierzytelności, na podstawie Umowy Kontrahent może sprzedać i przelać na Wnioskodawcę Wierzytelność z odroczonym terminem płatności.

W takim przypadku Kontrahent zawiera z danym Klientem - umowę o zapłatę (dalej: „Umowa o Zapłatę”). Umowa o Zapłatę ma formę umowy ramowej i zawiera m.in. prawne i ekonomiczne warunki wydłużonego terminu płatności (w szczególności okres, wysokość i termin wymagalności świadczenia wzajemnego za wydłużony termin płatności) (dalej: „Umowa Dotycząca Terminu Płatności”).

Sprzedaż Wierzytelności - w przypadku, gdy Kontrahent zgodzi się na wydłużenie Klientowi terminu płatności należności wynikających z Umowy Dostawy - poprzedzona zostaje:

- określeniem wydłużonego terminu płatności Wierzytelności pomiędzy Kontrahentem a jego Klientem (zasadniczo wyrażonym w Umowie Dotyczącej Terminu Płatności) - termin wydłużenia płatności co do zasady wynosi 180 dni z możliwością jego przedłużenia do maksymalnie 360 dni,

- wystawieniem przez Kontrahenta na Klienta faktury na należne mu Wierzytelności uwzględnione w Umowie Dotyczącej Terminu Płatności (tj. Wierzytelności w pełnej wysokości nominalnej z uwzględnieniem podatku VAT, z pierwotnym terminem płatności wynikającym z Umowy Dostawy),

- przedłożeniem Wnioskodawcy oferty sprzedaży zafakturowanych Wierzytelności z wydłużonym terminem płatności ustalonym zgodnie z Umową Dotyczącą Terminu Płatności (dalej: „Oferta sprzedaży”), przy czym wydłużony termin płatności ma zastosowanie pod warunkiem skutecznego dokonania przelewu Wierzytelności.

Oferta sprzedaży jest przekazywana Wnioskodawcy niezwłocznie po wystawieniu przez Kontrahenta faktury na Klienta.

Najpóźniej w momencie przedłożenia Wnioskodawcy Oferty sprzedaży, Kontrahent dostarcza Wnioskodawcy odpowiednie dokumenty w celu zbadania sytuacji ekonomicznej i zdolności kredytowej Klienta.

Informacja, które z przedstawionych w Ofercie sprzedaży Wierzytelności Wnioskodawca chce nabyć, a które nie, jest zawarta w przekazywanym przez Wnioskodawcę Kontrahentowi Zawiadomieniu dotyczącym oferty sprzedaży (dalej: „Zawiadomienie dot. oferty sprzedaży”).

Z chwilą przyjęcia Oferty sprzedaży i wystawienia przez Wnioskodawcę Zawiadomienia dot. oferty sprzedaży następuje zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem jednostkowej umowy przelewu wierzytelności (dalej: „Jednostkowa umowa przelewu wierzytelności”).

Zawierając Jednostkową umowę przelewu wierzytelności, Wnioskodawca nabywa od Kontrahenta Wierzytelności wskazane w Ofercie sprzedaży za uzgodnioną cenę nabycia Wierzytelności obliczoną jako: cena nabycia Wierzytelności netto (tj. wartość nominalna Wierzytelności bez wynagrodzenia za wydłużony termin płatności i bez podatku VAT zgodnie z fakturą Kontrahenta) + podatek VAT = cena nabycia Wierzytelności brutto (dalej: „Cena nabycia Wierzytelności”).

Po zawarciu Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności Wnioskodawca zawiadamia danego Klienta o przelewie Wierzytelności (dalej: „Zawiadomienie”).

Wraz z zawarciem Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności Kontrahent przenosi na Wnioskodawcę:

- Wierzytelności wskazane w Ofercie sprzedaży zgodnie z warunkami Umowy o Zapłatę - jak również wszelkie prawa związane z Wierzytelnościami lub z nich wynikające, oraz

- ile nie zostały przelane na mocy przepisów prawa, wszystkie inne prawa akcesoryjne i zabezpieczenia związane z Wierzytelnościami lub z nich wynikające, w szczególności:

1) roszczenia o odszkodowanie, niezależnie od podstawy prawnej;

2) roszczenia wobec przewoźnika;

3) roszczenia o odsetki, bez względu na podstawę prawną;

4) roszczenia z tytułu realizacji zabezpieczeń.

W momencie nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę, Wierzytelności te nie są wymagalne ani nie minął termin ich zapłaty.

Nabywane przez Wnioskodawcę Wierzytelności nie są tzw. wierzytelnościami trudnymi, tj. takimi w stosunku, do których istnieje wątpliwość ściągnięcia długu lub że nie zostaną zaspokojone. Wnioskodawca każdorazowo dokonuje bowiem weryfikacji zdolności kredytowej Klienta i bada jego sytuację ekonomiczną. W przypadku uznania, że Klient ma niską zdolność kredytową, a Wierzytelność może się okazać trudna do wyegzekwowania, Wnioskodawca nie przyjmuje Oferty sprzedaży.

Cena nabycia Wierzytelności jest płatna przez Wnioskodawcę w terminie wymagalności Wierzytelności wynikającym z Umowy Dostawy (tj. w terminie wymagalności faktury) na rachunek bankowy Kontrahenta. Wnioskodawca może jednak według swojego wyboru potrącić Wierzytelności wobec Kontrahenta wynikające lub związane z Umową lub Jednostkową umową przelewu wierzytelności z wierzytelnościami Kontrahenta; obowiązuje to również w przypadku, gdy ww. Wierzytelności nie będą jeszcze wymagalne.

Cena nabycia Wierzytelności jest płacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta w takiej samej walucie, w jakiej jest wyrażona sprzedawana wierzytelność. Tym samym, Cena nabycia Wierzytelności może być płacona albo w walucie polskiej albo w walucie obcej.

Dokumentem potwierdzającym nabycie przez Wnioskodawcę od Kontrahenta określonych Wierzytelności (w odniesieniu do których następnie zawierane są Jednostkowe umowy przelewu Wierzytelności) jest Zawiadomienie dot. oferty sprzedaży, które potwierdza przyjęcie oferty nabycia określonych Wierzytelności. Sprzedaż Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy nie jest udokumentowana fakturą (rachunkiem), notą ani żadnym innym dokumentem księgowym.

W związku z dokonaniem cesji Wierzytelności przez Kontrahenta na Wnioskodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Wnioskodawca przyjmuje odpowiedzialność za zarządzanie, windykację i egzekucję Wierzytelności. Wnioskodawca jest zatem uprawniony w szczególności do:

1) wysłania Klientowi wezwania do zapłaty i ewentualnego udzielenia mu karencji w spłacie, w przypadku gdy Klient zalega ze spłatą za Wierzytelność,

2) zlecenia dochodzenia Wierzytelności podmiotom zewnętrznym współpracującym z Wnioskodawcą,

3) wszczęcia postępowania sądowego lub arbitrażowego, oraz

4) podjęcia postępowania egzekucyjnego wobec Klienta.

Po przekazaniu Zawiadomienia Klientowi przez Wnioskodawcę wszystkie płatności związane z nabytymi Wierzytelnościami (w tym przede wszystkim ich spłaty dokonywane przez Klientów) są przekazywane w momencie ich wymagalności na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W przypadku, gdyby po Zawiadomieniu Klienci dokonali wpłat związanych z Wierzytelnościami sprzedanymi przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy na rachunek bankowy Kontrahenta, Kontrahent jest zobowiązany do przekazania tych kwot na rzecz Wnioskodawcy.

W odniesieniu do przelanych na Wnioskodawcę Wierzytelności, Wnioskodawca ponosi:

- ryzyko nieściągalności z powodu niewypłacalności Klienta,

- ryzyko braku zapłaty przez Klienta z powodów innych niż te, które powodują powstanie odpowiedzialności za stan prawny Wierzytelności jako ryzyka Kontrahenta, oraz

- ryzyko opóźnienia, utrudnienia lub uniemożliwienia Klientowi regulowania należności z tytułu Wierzytelności z powodu działań państwowych lub sytuacji politycznej w kraju siedziby Klienta (takich jak ograniczenia w transferze lub wymianie walut obcych, wywłaszczenia, powstania i działania wojenne).

W ramach Rozwiązania w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę od Kontrahenta:

- Kontrahent wypłaca na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu realizacji usługi przejęcia ryzyka niewypłacalności Klienta (dalej: „Opłata za przejęcie ryzyka”),

- Wnioskodawca wypłaca natomiast na rzecz Kontrahenta wynagrodzenie z tytułu dostarczenia Klienta, któremu może sprzedać usługę finansową w postaci wydłużenia terminu płatności (dalej: „Opłata za pośrednictwo”).

Wierzytelności objęte Rozwiązaniem mogą dotyczyć towarów i usług wymienionych w Załączniku nr 15 do ustawy o VAT. Wartość poszczególnych faktur dokumentujących takie Wierzytelności może przekraczać kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej. Tym samym, w ramach Wierzytelności nabywanych przez Wnioskodawcę mogą wystąpić Wierzytelności udokumentowane fakturami, w stosunku do których wystąpi obowiązek zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT (dalej: „MPP”).

Wydłużony termin płatności Wierzytelności wynosi co do zasady 180 dni, a w niektórych przypadkach może być jednak dłuższy (jednak nie dłuższy niż 360 dni).

Okres wydłużonego terminu płatności rozpoczyna się w dniu, który Kontrahent wskaże jako dzień wystawienia faktury zgodnie z Umową Dostawy. Wierzytelności stają się wymagalne w 180. dniu od dnia wystawienia faktury przez Kontrahenta (chyba, że ustalony wydłużony termin płatności będzie dłuższy).

W związku z dokonaniem wydłużenia terminu płatności Wierzytelności, Klient zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy następujących opłat (dalej łącznie jako: „Opłaty”):

- Opłaty przygotowawczej za weryfikację zdolności kredytowej Klienta. Opłata jest naliczana jednorazowo wraz z pierwszym przelewem Wierzytelności w odniesieniu do Klienta. Termin płatności tej opłaty wynosi 7 dni od dnia nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę (dalej: „Opłata przygotowawcza”),

- Opłaty operacyjnej stanowiącej z góry ustalony procent od kwoty każdej Wierzytelności zapłaconej przez Klienta po pierwotnym terminie płatności. Jest to opłata administracyjna pobierana od każdej nabytej przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w odniesieniu do której udzielony został Klientowi wydłużony termin płatności. Termin płatności opłaty wynosi 7 dni od dnia wystawienia faktury (dalej: „Opłata operacyjna”),

- Opłaty za korzystanie z wydłużonego terminu płatności (przypadającej po pierwotnym terminie płatności) stanowiącej kwotę kalkulowaną według określonego wzoru opartego o wartość wierzytelności, odpowiednią stopę WIBOR, marżę oraz ilość dni w danym miesiącu kalendarzowym, w którym kwota Wierzytelności pozostaje w jakiejkolwiek części niespłacona. Opłata naliczana jest w cyklach miesięcznych. Termin płatności opłaty wynosi 7 dni od dnia wystawienia faktury (dalej: „Opłata za Wydłużony Termin Płatności”).

Istotne elementy opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ujęto również we własnym stanowisku w sprawie, z którego wynika m.in., że w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Opłata za Wydłużenie Terminu Płatności ma więc charakter odsetkowy.

Otrzymanie Opłat przez Wnioskodawcę następuje po nabyciu Wierzytelności przez Wnioskodawcę od Kontrahenta.

Opłaty nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny za nabycie przez Klienta towaru/ usługi od Kontrahenta.

Końcowo Wnioskodawca chciałby również wskazać, że w odniesieniu do pierwszej wersji Rozwiązania Wnioskodawca uzyskał dwie interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w podobnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, tj.:

1. interpretację indywidualną z 21 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.568.2022.2.SH - w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz

2. interpretację indywidualną z 21 listopada 2022 r., Znak: 0111-KDIB3-1.4012.642.2022.2.WN - w zakresie podatku od towarów i usług.

Mając jednak na względzie fakt, że stan faktyczny/zdarzenie przyszłe opisane w niniejszym wniosku różni się od stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, do którego odnoszą się wskazane powyżej interpretacje (niektóre elementy Rozwiązania uległy modyfikacjom od momentu uzyskania powyższych interpretacji), Wnioskodawca postanowił wystąpić z nowym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego (doszło do zmiany stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w przedmiotowej sprawie).

Pytania

1. Czy w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę,

a. otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowią/będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz

b. Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowi/będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. W jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w CIT z tytułu Opłat otrzymywanych przez Wnioskodawcę, tj. Opłaty przygotowawczej, Opłaty operacyjnej i Opłaty za Wydłużony Termin Płatności?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

3. W jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w CIT z tytułu Opłaty otrzymywanej przez Wnioskodawcę za przejęcie ryzyka?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę,

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy:

- Opłata przygotowawcza stanowi przychód w CIT w dniu wykonania usługi, tj. w dniu zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności;

- Opłata operacyjna stanowi przychód w CIT w dniu wykonania usługi w postaci rzeczywistego uruchomienia udzielonego finansowania, tj. w dniu następującym po dniu, w którym upłynął pierwotny terminu płatności określony na fakturze dokumentującej nabytą Wierzytelność;

- Opłata za Wydłużony Termin Płatności stanowi przychód w CIT w dacie jej faktycznego otrzymania.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, Opłata za przejęcie ryzyka jako wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za usługę w postaci przejęcia ryzyka niewypłacalności Klienta stanowi przychód należny w dniu wykonania tej usługi, tj. w dniu zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności.

Uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jednocześnie ustawa o CIT zawiera szczególną regulację odnoszącą się do sposobu rozliczenia transakcji sprzedaży / nabycia wierzytelności. Zgodnie z przepisem art. 15ba ustawy o CIT, cyt.:

1. W przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

2. Przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

3. Przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

4. Koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

5. Przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, iż transakcję sprzedaży/nabycia wierzytelności należy uznać za odrębną transakcję od transakcji dostawy towarów lub świadczenia usług, z tytułu której ta wierzytelność powstała. W konsekwencji nabycie wierzytelności (pakietu wierzytelności) będzie skutkowało po stronie ich nabywcy rozpoznaniem kosztów i przychodów podatkowych z tego tytułu.

W takim przypadku przychodem podatkowym będą bowiem środki lub wartości otrzymane przez nabywcę w wyniku uregulowania tych wierzytelności przez dłużnika (spłaty wierzytelności) lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności (pakietu wierzytelności). Kosztem podatkowym w takim przypadku będzie natomiast cena nabycia wierzytelności (pakietu wierzytelności) w wartości brutto (tj. z uwzględnioną w wartości wierzytelności kwotą podatku VAT).

Jednocześnie cytowane przepisy przewidują zasadę rozliczenia tej transakcji, zgodnie z którą osiągnięcie części oczekiwanego przychodu z wierzytelności - w tym przypadku części spłaty wierzytelności przez dłużnika - powinno skutkować rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT, cyt.: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w części niepokrytej przychodami uzyskanymi z nabytych wierzytelności, w tym nabytego pakietu wierzytelności.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca na zasadach uregulowanych w Umowie nabywa od Kontrahenta Wierzytelności. Wierzytelności te wynikają z dokonanej wcześniej sprzedaży towarów/usług przez Kontrahenta na rzecz swoich Klientów (realizacja Umowy Dostawy). Po nabyciu Wierzytelności Klientom przysługuje wydłużony termin płatności za towary/usługi będące przedmiotem tych Wierzytelności w zamian za co Wnioskodawca jest uprawniony do otrzymania od Klientów wynagrodzenia w postaci Opłat (Opłaty przygotowawczej, Opłaty Operacyjnej, Opłaty za Wydłużony Termin Płatności).

W kontekście powyższego w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy w związku z nabyciem Wierzytelności:

- Otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności stanowią przychody podatkowe - Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności/jej części (w kwocie brutto),

- Cena nabycia Wierzytelności w kwocie brutto (tj. nominalna wartość nabytej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowi koszt uzyskania przychodów - Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wartości brutto),

- Wnioskodawca nie jest uprawniony do rozpoznania ewentualnej straty podatkowej z tytułu nabycia Wierzytelności - w przypadku, gdy nadwyżka kosztów nabycia Wierzytelności (tutaj Cena nabycia Wierzytelności w wartości brutto) będzie przewyższała sumę jej spłat (tj. przychodów z tytułu nabycia tej Wierzytelności).

Prawidłowość wyżej zaprezentowanego stanowiska w zakresie traktowania transakcji nabycia/sprzedaży wierzytelności jako transakcji odrębnej od transakcji kupna/sprzedaży towarów i usług , w związku z którą ta wierzytelność powstała i powstaniem dla jej nabywcy przychodów/kosztów podatkowych z tego tytułu znajduje potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2021 r., Znak: DD5.8201.11.2020. Interpretacja ta jakkolwiek dotyczy nieco odmiennego od przedstawionego we wniosku stanu faktycznego - bowiem dotyczącego sprzedaży wierzytelności na rzecz faktora w ramach umowy faktoringu - tym niemniej zawarte w niej, przedstawione poniżej konkluzje w ocenie Wnioskodawcy powinny znajdować zastosowanie również w odniesieniu do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

W przedmiotowej interpretacji Minister Finansów wskazał, że cyt.:

„Z analizy przepisów kodeksu cywilnego wynika więc, że zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem - jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu. Uzyskana przez faktoranta w wyniku sprzedaży tej wierzytelności kwota nie może być zatem traktowana jako spłata wierzytelności dokonana przez pierwotnego dłużnika. W konsekwencji wierzyciel (faktorant), należność uzyskaną za zbywaną wierzytelność powinien zaliczyć do swoich przychodów w podatku dochodowym. Ma w związku z tym również prawo do uwzględnienia kosztów uzyskania tych przychodów”.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż w ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów potwierdził również, iż w przypadku zbycia wierzytelności dla podmiotu ją zbywającego kosztem uzyskania przychodów będzie wartość zbywanej wierzytelności pieniężnej w jej pełnej kwocie uwzględniającej również podatek VAT, a więc w kwocie brutto. W ocenie Wnioskodawcy, jakkolwiek interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego nieco odmiennego od przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tym niemniej zdaniem Wnioskodawcy zasada dotycząca rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów na transakcji nabycia/zbycia wierzytelności w wartości brutto powinna znajdować zastosowanie również do opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W przypadku zatem Wnioskodawcy, jako podmiotu nabywającego Wierzytelności jest on uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na tej transakcji w wysokości Ceny nabycia Wierzytelności w wartości brutto (tj. wartości nominalnej danej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT. Jak wskazał bowiem Minister Finansów w ww. interpretacji ogólnej, cyt.:

„(...) faktorant - dokonując zbycia takiej wierzytelności na rzecz faktora za 100% jej wartości nominalnej brutto - do swoich kosztów uzyskania przychodów zaliczyć mógł będzie wartość zbywanej wierzytelności pieniężnej w jej pełnej kwocie uwzględniającej podatek od towarów i usług,(...)

Podsumowując, dla faktoranta przy zbyciu (cesji) wierzytelności na rzecz faktora podstawą ustalenia kosztów uzyskania przychodów jest zasada ogólna wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Kosztem poniesionym w rozumieniu art. 15 ust. 1 będzie - co do zasady - nominalna wartość zbytej wierzytelności w ujęciu brutto (tj. z uwzględnioną w wartości wierzytelności kwotą podatku VAT)”.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie zostało potwierdzone w uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej DKIS z 21 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.568.2022.2.SH, w której organ podatkowy stwierdził, że:

„Podsumowując, w momencie nabycia przedmiotowych wierzytelności od Kontrahenta nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód należny. Kwota należna, w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do świadczeń spełnionych (dokonanych).

W związku z powyższym, zgodzić należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę, otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności.

Również należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności lub jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, zgodnie z art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT, cyt.: przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

W kontekście brzmienia powyższego przepisu opłaty związane z nabytymi wierzytelnościami, naliczone do dnia nabycia wierzytelności będą traktowane jako przychody uzyskane z wierzytelności, o których mowa w art. 15ba ustawy o CIT i, tym samym, będą podlegały zasadom rozpoznania tych przychodów w CIT wskazanym w tym przepisie. Jednocześnie wszelkie opłaty związane z nabytymi wierzytelnościami, które zostały naliczone po dniu nabycia tych wierzytelności, nie powinny być rozumiane jako przychód z wierzytelności, o którym mowa w art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT.

Art. 15ba ustawy o CIT reguluje szczególny sposób rozliczania przychodów uzyskiwanych z tytułu spłat wierzytelności, które zostały uprzednio nabyte od innego podmiotu i jednoczesnego rozliczenia kosztów związanych z uzyskaniem tych przychodów - czyli wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności. Do przychodów z tytułu otrzymanych spłat nabytych wierzytelności powinny być zaliczane wszelkie spłaty tych wierzytelności, jakie do dnia nabycia wierzytelności zostały naliczone - będzie to obejmowało wartość nominalną samej wierzytelności powiększoną o wszystkie naliczone do dnia jej nabycia odsetki, opłaty i inne należności wynikające z tej wierzytelności. Te wszelkie elementy powinny być w praktyce elementem kalkulacyjnym ceny nabycia takiej wierzytelności. Należy bowiem wskazać, iż nabywca wierzytelności po jej nabyciu może otrzymać nie tylko spłatę samej wierzytelności, ale również odsetki oraz wszelkie inne opłaty związane z tą wierzytelnością naliczone do dnia jej nabycia. Taka konstrukcja wynika z treści art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT, który zakłada, że wszelkie opłaty wynikające z nabytej wierzytelności, które zostaną naliczone po dniu nabycia tej wierzytelności stanowią już odrębne przychody nabywcy tej wierzytelności (a nie element zakupionej wierzytelności).

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym otrzymanie Opłat przez Wnioskodawcę następuje po nabyciu Wierzytelności od Kontrahenta. Tym samym Opłata przygotowawcza, Opłata operacyjna i Opłata za Wydłużony Termin Płatności nie powinny być rozumiane jako przychód z wierzytelności, o którym mowa w art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT. Opłaty takie nie powinny być zatem rozliczane na zasadach wskazanych w tym przepisie.

Prawidłowość powyżej zaprezentowanego stanowiska potwierdził:

-DKIS w interpretacji indywidualnej z 13 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.105.2021.2.MK, w której organ podatkowy odnosząc się do momentu wykazania przychodu podatkowego w związku z naliczanymi przez wnioskodawcę po nabyciu wierzytelności dodatkowymi należnościami odsetkowymi oraz należności wynikającymi z egzekwowania wierzytelności tj. np. opłaty sądowe, które na podstawie odpowiednich przepisów obciążają dłużnika, powiększając wierzytelność wnioskodawcy (dalej: wierzytelności dodatkowe) wskazał, że cyt.:

„Mając na uwadze powyższe brzmienie przepisów, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do przychodu z tzw. odzysku w części w jakiej zostanie przypisany do wierzytelności wynikających z nabytego pakietu wierzytelności możliwe będzie zastosowanie art. 15ba u.p.d.o.p. Natomiast w pozostałej części przychodu z tzw. odzysku, przypisanego do wierzytelności dodatkowych naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności, zastosowanie powinny mieć ogólne zasady - tj. przychód w tej części powinien zostać zaliczony do przychodów bez możliwości zastosowania art. 15ba u.p.d.o.p. Powyższe wynika z literalnego brzmienia ww. przepisu art. 15ba u.p.d.o.p., który wskazuje, że należności naliczone po dniu nabycia pakietu wierzytelności nie mogą korzystać z preferencyjnego rozliczenia wskazanego w tym przepisie”;

-DKIS w interpretacji indywidualnej z 30 października 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.382.2019.1.AM, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym, cyt.: „Zdaniem Wnioskodawców, powyższe oznacza, iż odsetki, opłaty, prowizje i wszelkie inne należności od kredytobiorców naliczone po Dacie Przeniesienia nie stanowią przychodów z wierzytelności, o których mowa w art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT. Przepis ten wprost wskazuje, iż za przychody z wierzytelności nie uznaje się opłat, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia wierzytelności. Jak natomiast zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w odniesieniu do pytania nr 1, za datę nabycia wierzytelności uznać należy Datę Przeniesienia. Nie oznacza to jednak, że przychód podatkowy w ogóle nie powstanie. W opinii Wnioskodawców odsetki, opłaty, prowizje i wszelkie inne należności od kredytobiorców naliczone po Dacie Przeniesienia (otrzymane przez Nabywcę po Dacie Przeniesienia) będą stanowić przychód rozpoznawany na zasadach ogólnych, tj. przewidziany w art. 12 ustawy o CIT i tym samym art. 15ba ustawy o CIT nie znajdzie do niego zastosowania.”

Mając na uwadze fakt, iż Opłata przygotowawcza jest tą opłatą, która w ramach trzech analizowanych opłat jest naliczana w pierwszej kolejności, należy zwrócić szczególną uwagę, iż Opłata ta nie stanowi elementu, który jest ściśle związany z nabywaną Wierzytelnością i który zwiększa jej wartość. Opłata przygotowawcza nie ma wpływu na cenę nabycia Wierzytelności jaką płaci Wnioskodawca na rzecz Kontrahenta. Jest to bowiem odrębna Opłata za wydłużenie terminu płatności, które w praktyce stanowi swoistą usługę finansową (udzielenie kredytu kupieckiego), który efektywnie jest udzielany na rzecz Klienta przez Wnioskodawcę. Opłata ta (podobnie jak pozostałe dwie opłaty za wydłużenie terminu płatności) staje się należna dopiero po dokonaniu cesji Wierzytelności. Opłata przygotowawcza nie jest w żadnym momencie należna na rzecz Kontrahenta. Tym samym, Opłata ta nie powinna być traktowana jako przychód z nabytej Wierzytelności, gdyż nie była ona ściśle związana z tą Wierzytelnością na moment jej nabycia i obowiązek jej zapłaty pojawia się dopiero po dokonaniu przelewu tej Wierzytelności, a podmiotem uprawnionym do tej opłaty jest wyłącznie Wnioskodawca. Wartość tej Opłaty nie jest więc ujmowana w Cenie nabycia Wierzytelności, gdyż na moment nabycia tej Wierzytelności nie jest ona należna. Przyjęcie natomiast stanowiska interpretacyjnego zgodnie z którym rozliczanie tej Opłaty powinno być dokonane zgodnie z art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT powodowałoby, że do przychodu z Opłaty przygotowawczej zostałyby przypisane koszty wynikające z Ceny nabycia Wierzytelności, które nie obejmowały wartości tej Opłaty (w ramach Ceny nabycia Wierzytelności). Takie podejście zaburzałoby podstawową zasadę przypisania kosztów do przychodów, z którymi są one związane.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, Opłata przygotowawcza nie stanowi przychodu z wierzytelności, o którym mowa w art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT, a jest to odrębny przychód. Takie podejście potwierdza również stanowisko DKIS wyrażone w interpretacji wydanej dla Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia wierzytelności na gruncie VAT (Znak: 0111-KDIB3-1.4012.642.2022.2.WN), w której DKIS wskazał, że: „Opłata przygotowawcza związana z weryfikacją zdolności kredytowej Klienta, która będzie naliczana jednorazowo wraz z pierwszym przelewem Wierzytelności w odniesieniu do Klienta oraz Opłata operacyjna, pobierana od każdej nabytej przez Wnioskodawcę Wierzytelności, stanowią wynagrodzenie za czynności związane z samym świadczeniem wydłużenia terminu zapłaty Wierzytelności przez Klienta. Nie stanowią one zatem celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego i należytego wykonania usługi zasadniczej”.

Powyższa interpretacja potwierdza także, że przepis art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania również do Opłaty operacyjnej oraz Opłaty za Wydłużony Termin Płatności - opłaty są bowiem naliczane po dokonaniu cesji Wierzytelności.

Podsumowując, przepis art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do ww. Opłat. Opłaty te powinny stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy rozpoznawany na zasadach, o których mowa w art. 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT, cyt.:

3. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

3a. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Zgodnie z powyższym, przychód podatkowy co do zasady powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (częściowego wykonania usługi) chyba, że wcześniej wystawiono fakturę albo uregulowano należność. Przy czym, przepisy ustawy o CIT przewidują również pewne szczególne zasady momentu rozpoznawania przychodu. Przykładowo jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, cyt.: jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, cyt.: w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3di 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT do przychodów podatkowych nie zalicza się, cyt.: kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów);”. Tym samym przepis ten wprowadza kasową zasadę rozliczania odsetek.

Mając na uwadze powyższe moment powstania przychodu dla potrzeb CIT może być odmienny w zależności przykładowo od charakteru płatności (specyficzne regulacje w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu otrzymywanych płatności), czy też uzgodnień w tym zakresie poczynionych pomiędzy stronami transakcji (rozliczanie usług w okresach rozliczeniowych).

W świetle powyższego należy odrębnie przeanalizować moment rozpoznania przychodów dla poszczególnych Opłat.

Opłata przygotowawcza

Opłata przygotowawcza została wskazana w Umowie pomiędzy stronami jako opłata za weryfikację zdolności kredytowej Klienta. Opłata ta naliczana jest jednorazowo wraz z pierwszym przelewem Wierzytelności w odniesieniu do klienta; termin płatności tej opłaty wynosi 7 dni od dnia nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę.

Jak to zostało już wcześniej wskazane, Opłata przygotowawcza, podobnie jak wszystkie wskazane powyżej Opłaty, jest ściśle związana ze świadczeniem wydłużenia terminu zapłaty Wierzytelności przez Klienta (usługą finansową). Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego istotą realizacji Umowy jest umożliwienie Klientowi wydłużenia terminu zapłaty danej Wierzytelności (faktury), które to wydłużenie zostanie sfinansowane przez Wnioskodawcę i z tego tytułu Wnioskodawca uzyska od Klienta określone wynagrodzenie. Dla przeprowadzenia niniejszej transakcji niezbędne jest poniesienie przez Klienta wszystkich wyżej wskazanych Opłat.

W ocenie Wnioskodawcy Opłata przygotowawcza nie stanowi wynagrodzenia za odrębną usługę w postaci weryfikacji zdolności kredytowej. Klient nie kupuje bowiem od Wnioskodawcy usługi w postaci weryfikacji zdolności kredytowej (Klient nie jest zainteresowany nabyciem odrębnie takiego świadczenia). Weryfikacja zdolności kredytowej Klienta jest natomiast konieczna z perspektywy Wnioskodawcy, aby zbadać sytuację ekonomiczną Klienta. Tak jak to zostało wskazane wcześniej, przeprowadzenie takiej weryfikacji Klienta jest niezbędne do podjęcia decyzji w sprawie nabycia przez Wnioskodawcę danej Wierzytelności.

Jeżeli weryfikacja wykaże, że Klient nie ma wymaganej zdolności kredytowej, a Wierzytelność może okazać się trudna, Wnioskodawca nie nabędzie od Kontrahenta takiej Wierzytelności i nie dojdzie do świadczenia usługi w postaci wydłużenia terminu płatności. Jednocześnie, w takim przypadku Klient nie będzie obciążony kosztem Opłaty przygotowawczej. Na moment zbadania zdolności kredytowej nie jest jeszcze w ogóle pewne, czy dla Wnioskodawcy powstanie z tego tytułu jakikolwiek przychód należny. Tym samym, nie można uznać, że Opłata przygotowawcza stanowi wynagrodzenie z tytułu świadczenia odrębnej usługi w postaci zbadania zdolności kredytowej. Jako że zbadanie zdolności kredytowej Klienta jest czynnością realizowaną w ramach zasadniczej usługi w postaci udzielenia wydłużonego terminu płatności, należy uznać, iż czynność taka jest elementem wykonania usługi udzielenia wydłużonego terminu zapłaty. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy Opłata przygotowawcza stanowi element wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi finansowej jaką jest usługa udzielenia wydłużonego terminu płatności - co zostało wykazane w uzasadnieniu do pytania nr 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, w przypadku przychodów z działalności gospodarczej, nie jest konieczne faktyczne otrzymanie zapłaty od kontrahenta. Przychodem podatkowym jest bowiem przychód należny.

Do „przychodów należnych” Wnioskodawcy uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zaliczyć należy niewątpliwie przedmiotową Opłatę przygotowawczą. Uzasadniając powyższe, Wnioskodawca w pierwszej kolejności pragnie odwołać się do wykładni językowej znaczenia pojęcia „przychód należny”. I tak, „przychodem” jest przysporzenie uzyskiwane przez podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Z kolei „należny” to - zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (wydanie internetowe) – „przysługujący komuś lub czemuś”. Zatem wykładnia literalna omawianego przepisu wskazuje na to, że przychodem należnym są przychody należące się sprzedającemu, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

O przychodzie należnym można więc mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do jego otrzymania, niezależnie od tego, czy został on już fizycznie (kasowo) otrzymany czy jeszcze nie. Oznacza to, że powstanie przychodu należnego jest związane z powstaniem wierzytelności. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

W opinii Wnioskodawcy, odnosząc wyżej cytowane przepisy ustawy o CIT do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jak również zważywszy na charakter Opłaty przygotowawczej, należy uznać, że stanowi ona u Wnioskodawcy przychód w dacie zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Jak wykazano bowiem powyżej, Opłata przygotowawcza jako wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za usługę w postaci udzielenia wydłużonego terminu płatności - zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT - stanowi przychód należny w dniu wykonania usługi. Do wykonania tej usługi dochodzi w dniu zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności (co poprzedzone jest przyjęciem Oferty sprzedaży i wystawieniem Zawiadomienia dot. oferty sprzedaży), bowiem w tym momencie dochodzi do ostatecznego udzielenia wydłużonego terminu płatności.

W tym miejscu należy wskazać, iż Opłata przygotowawcza nie może być uznana za wynagrodzenie płacone z tytułu korzystania z udzielonego finansowania, jako wynagrodzenie analogiczne do odsetek, gdyż ta opłata jest naliczana w chwili udzielenia wydłużonego terminu płatności, z którego ostatecznie Klient może, ale nie musi skorzystać. W konsekwencji, istnieje możliwość, że pomimo uzyskania przychodu z tytułu Opłaty przygotowawczej, nie dojdzie do rzeczywistego skorzystania przez Klienta z finansowania zapewnionego przez Wnioskodawcę. Opłata przygotowawcza ma więc charakter wynagrodzenia za samo udzielenie wydłużonego terminu płatności jako opcji, z której Klient może skorzystać. Nie powinny więc w stosunku do Opłaty przygotowawczej znajdować zastosowania regulacje właściwe dla przychodu z tytułu odsetek rozliczanego na zasadzie kasowej (tj. w chwili otrzymania zapłaty).

Opłata operacyjna

Opłata operacyjna stanowi z góry ustalony procent od kwoty każdej Wierzytelności zapłaconej przez Klienta po pierwotnym terminie płatności. Jest to opłata administracyjna pobierana od każdej nabytej przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w odniesieniu do której udzielony został Klientowi wydłużony termin płatności. Termin płatności opłaty wynosi 7 dni od dnia wystawienia faktury.

Opłata operacyjna jest więc należna wyłącznie wtedy, kiedy Klient skorzysta z wydłużonego terminu płatności. Jeżeli Klient spłaci daną Wierzytelność na rzecz Wnioskodawcy w pierwotnym terminie określonym na fakturze, to efektywnie nie skorzysta on z opcji wydłużonego terminu płatności. W takim przypadku Wnioskodawca nie będzie uprawniony do otrzymania ani Opłaty za Wydłużony Termin Płatności ani Opłaty operacyjnej. Opłata operacyjna jest bowiem należna, gdy zapłata danej Wierzytelności zostanie dokonana po upływie terminu pierwotnie wskazanego na fakturze. Jest to więc opłata ściśle związana z faktem skorzystania z usługi finansowania w postaci wydłużonego terminu płatności. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy Opłata operacyjna powinna być traktowana analogicznie do Opłaty przygotowawczej i stanowić przychód podatkowy w dniu wykonania usługi, tj. w dniu uruchomienia usługi finansowania, tj. w dniu następującym po dniu, w którym upłynął pierwotny terminu płatności określony na fakturze dokumentującej nabytą Wierzytelność.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji DKIS z 23 listopada 2020 r., Znak: 0111-KDWB.4010.32.2020.2.KK oraz w interpretacja DKIS z 16 sierpnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.180.2018.1.MS, w których DKIS uznał, że premie związane z udzieleniem finansowania w formie pożyczki, których wysokość określona została w umowie pożyczki (a zatem jest znana w momencie jej zawarcia) i których poniesienie warunkuje możliwość otrzymania tego finansowania powinny stanowić dla pożyczkodawcy przychód w momencie udzielenia pożyczki (wykonania usługi) niezależnie od tego, czy są one potrącane z góry czy też uwzględniane w wysokości spłacanych następnie rat.

Opłata za Wydłużony Termin Płatności

Opłata za Wydłużony Termin Płatności stanowi kwotę kalkulowaną według określonego wzoru opartego o wartość Wierzytelności, odpowiednią stopę WIBOR oraz ilość dni w danym miesiącu kalendarzowym, w którym kwota Wierzytelności pozostaje w jakiejkolwiek części niespłacona. Opłata naliczana jest w cyklach miesięcznych. Termin płatności opłaty wynosi 7 dni od dnia wystawienia faktury.

Przesunięcie terminu zapłaty wierzytelności powinno być traktowane jako udzielenie kredytu kupieckiego, zwanego również handlowym lub towarowym, który udzielany jest przez sprzedawcę kupującemu i ma formę odroczonego terminu płatności. Jest to pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej, która umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej-handlowej sprzedawcy w sytuacji, gdy potencjalni nabywcy nie mają wystarczających środków finansowych, aby kupić towar (usługę) w momencie oferowania ich do sprzedaży. Zatem kredyt kupiecki jest niczym innym niż usługą finansową świadczoną za wynagrodzeniem należnym sprzedawcy z tytułu odroczenia terminu płatności należności.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury,

2) uregulowania należności.

Powyższy przepis wskazuje zasady ogólne, jakimi należy się kierować przy ustalaniu momentu powstania przychodu z działalności gospodarczej.

Niemniej należy zauważyć, że przepis szczególny, tj. art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT stanowi, że do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Ustawa o CIT nie zawiera odrębnej definicji odsetek. Tym samym, termin ten w pierwszej kolejności należy definiować zgodnie z jego znaczeniem słownikowym. Słownik Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe) definiuje odsetki szeroko jako „określoną kwotę stanowiącą ustalony procent od jakiejś sumy pieniędzy”. Stanowisko, iż termin ten należy rozumieć szeroko także dla celów podatkowych potwierdza Ministerstwo Finansów, które w piśmie z 13 stycznia 1999 r., Znak: PB3/5912-722-604/HS/98) skierowanym do izb skarbowych i urzędów kontroli skarbowej wskazało, iż przez odsetki należy rozumieć „wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy lub innych rzeczy oznaczonych tylko rodzajowo, gdy zostaje ono obliczone według pewnej stopy procentowej, czyli w stosunku do wartości sumy, od której są pobierane, i w stosunku do czasu użycia tej sumy. Odsetki mogą wystąpić tylko wówczas, gdy istnieje podstawa ich ustalania, czyli należność główna”.

W analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Opłata za Wydłużenie Terminu Płatności ma więc charakter odsetkowy. W konsekwencji, biorąc pod uwagę regulację szczególną art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, odsetki będą stanowiły przychód podatkowy dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania (bez względu na ich sposób i termin udokumentowania). Tym samym, polski ustawodawca przyjął zasadę, iż odsetki są rozpoznawane dla celów podatkowych w momencie ich faktycznego otrzymania (metodą kasową), co potwierdza również przytoczone powyżej pismo Ministra Finansów. Oznacza to zatem, że Wnioskodawca zobowiązany jest rozpoznać przychód podatkowy z tytułu Opłat za Wydłużenie Terminu Płatności w momencie ich faktycznej zapłaty przez Kontrahenta (bez względu na termin wystawienia noty/faktury dokumentującej to wynagrodzenie, czy też termin wykonania usługi).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej DKIS z 8 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.151.2019.1.MM, w której organ podatkowy wskazał, że:

„Za udzielenie kredytu kupieckiego Spółka PGK pobiera wynagrodzenie - odsetki za okres finansowania klienta, które to finansowanie następuje od dnia następnego po dniu pierwotnej wymagalności danej należności za sprzedane wyroby, do dnia zapłaty za sprzedany towar - nie później niż do nowo wyznaczonego terminu płatności (przy czym odsetki te są ustalane według uzgodnionej stopy procentowej za każdy dzień finansowania należności).

Zatem, odsetki wynikające z Porozumień zawieranych przez Spółkę z Kontrahentami, na podstawie których wydłużany jest termin płatności za sprzedany produkt, będą przychodem w dacie ich faktycznego otrzymania”, oraz pośrednio w interpretacji indywidualnej DKIS z 8 maja 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.56.2019.1.MC, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że:

„Biorąc zatem pod uwagę regulacje prawa określające moment rozpoznania odsetek za przychód podatkowy, uznać należy, że Wnioskodawca powinien rozpoznać zawsze przychód podatkowy z tytułu odsetek za odroczenie terminu płatności w momencie ich faktycznej zapłaty przez Klienta, co w zaprezentowanym stanie sprawy nie następuje ani w dacie wystawienia faktury sprzedaży na rzecz nabywcy wyrobów, ani w dacie zbycia wierzytelności na rzecz Banku.

W związku z powyższym, w miesiącu wystawienia faktury, dokumentującej m.in. sprzedaż usługi udzielenia kredytu kupieckiego, za którą to usługę ustalane jest wynagrodzenie w formie odsetek, Spółka nie jest zobowiązana do rozpoznania z tego tytułu przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego. Kierując się zasadą kasowego rozpoznania przychodów z tytułu odsetek, Spółka winna zatem rozpoznać przychód z ww. tytułu w momencie otrzymania płatności. Jedynym momentem otrzymania płatności przez Spółkę jest płatność od firmy forfaitingowej. Firma ta dokonuje jednak płatności w kwocie wynikającej z faktury pomniejszonej o dyskonto równe odsetkom od kredytu kupieckiego należnym od Klienta. W efekcie, z uwagi na fakt, iż w takim przypadku to firma forfaitingowa świadczy usługę polegającą na wydłużeniu okresu finansowania, Spółka faktycznie nie otrzymuje kwoty odsetek. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku brak jest podstaw do rozpoznania przychodu z tytułu odsetek po stronie Spółki wchodzącej w skład PGKII.”

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Ad 3

Przepisy dotyczące momentu rozpoznania przychodu w CIT zostały przedstawione w uzasadnieniu do pytania nr 5.

W opinii Wnioskodawcy, odnosząc wyżej cytowane przepisy ustawy o CIT do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jak również zważywszy na charakter Opłaty za przejęcie ryzyka należy uznać, że stanowi ona u Wnioskodawcy przychód w dacie zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Opłata za przejęcie ryzyka jest opłatą za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta. Elementem konstrukcyjnym i niezbędnym do wykonania tej usługi jest cesja Wierzytelności. Usługa polegająca na przejęciu ryzyka niewypłacalności Klienta zostaje wykonana wraz z zawarciem Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności.

1) wystawienia faktury

2) uregulowania należności.

Tym samym Opłata za przejęcie ryzyka jako wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za usługę w postaci przejęcia ryzyka niewypłacalności Klienta - zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT - stanowi przychód należny w dniu wykonania usługi, tj. w dniu w którym dochodzi do przejęcia tego ryzyka, czyli w dniu zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności (co poprzedzone jest przyjęciem Oferty sprzedaży i wystawieniem Zawiadomienia dot. oferty sprzedaży).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 5 i 6 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 budzi kwestia ustalenia, czy w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę, otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowią/będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca jest /będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) stanowi /będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze. zm., dalej: „updop”.

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 tej ustawy,

§ 1. Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

§ 2. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Przeniesienie wierzytelności może nastąpić, jak wynika z treści art. 510 § 1 cytowanej ustawy, w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 1 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ustawodawca ustanawiając ten przepis wprowadził wyjątki od zasady wynikającej z art. 12 ust. 1, bowiem o przychodach należnych możemy mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania. Oznacza to więc, że przychód należny związany jest z powstaniem wierzytelności. Ponadto przepis ten znajduje zastosowanie, gdy podatnik nie uzyskuje zapłaty za wykonane w roku podatkowym świadczenie, które było wymagalne.

Na gruncie updop po stronie nabywcy wierzytelności (u wierzyciela), który stał się jej właścicielem na mocy umowy sprzedaży nie powstaje w momencie dokonania cesji przychód w rozumieniu ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop,

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy. Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że poniesienie wydatku ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 updop.

Regulacje dotyczące pakietów wierzytelności zostały wprowadzone ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”).

W myśl art. 15ba ust. 1 updop,

w przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera legalną definicję przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności.

Zgodnie z art. 15ba ust. 2 updop,

przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

Stosownie do art. 15ba ust. 3 updop,

przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

W myśl art. 15ba ust. 4 updop,

koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

Jednocześnie zgodnie z art. 15ba ust. 5 updop,

przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności.

Zgodnie zatem z dyspozycją wyrażoną w cyt. powyżej art. 15ba ust. 4 updop, koszty nabycia pakietu wierzytelności oraz zgodnie z art. 15ba ust. 5 updop koszty nabycia pojedynczej wierzytelności, potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności/pojedynczej wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi. Z powołanych regulacji wynika zasada odpowiedniości (adekwatności) potrącania kosztów z przychodami. Oznacza to, że osiągnięcie części oczekiwanego przychodu powinno skutkować rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodu „wprost” w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku.

Zauważyć również należy, że w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wskazano: (...) Po zmianie przepisów koszty nabycia wierzytelności bądź pakietów wierzytelności, będą rozpoznawane „wprost” w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego z niej przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku (tj. innymi słowy, do momentu rozliczenia całości wydatków na nabycie określonej wierzytelności bądź pakietu wierzytelności). (…)

Można zatem uznać, że wydatki na nabycie wierzytelności są ponoszone w celu uzyskania spłaty tych wierzytelności w wysokości odpowiadającej co najmniej wartości tych wierzytelności określonej w cenie ich nabycia. W konsekwencji, wydatki poniesione na nabycie wierzytelności mogą być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w momencie powstania przychodu z tytułu spłaty danej wierzytelności.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39a updop,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w części niepokrytej przychodami uzyskanymi z nabytych wierzytelności, w tym nabytego pakietu wierzytelności.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że z przepisu art. 15ba updop wynika, że:

Ponadto z art. 15ba ust. 3 updop wynika, że przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

Z kolei art. 15ba ust. 5 updop, uprawnia do odpowiedniego zastosowania art. 15ba updop do przypadku nabycia pojedynczej wierzytelności.

Mając na uwadze powyższe brzmienie przepisów, w odniesieniu do przychodu z tytułu spłaty wierzytelności nabytych od Kontrahenta zastosowanie znajdzie art. 15ba updop.

Zauważyć bowiem należy, że Wierzytelności winny cechować się ustaloną ściśle określoną wartością. Tym samym winny spełniać wszelkie przesłanki pozwalające zakwalifikować je do składników majątkowych. Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych samo nabycie wierzytelności nie stanowi podstawy do rozpoznania przychodu, w szczególności rozumianego jako spodziewany wpływ z nabytych od Kontrahenta jednostkowych wierzytelności. Do przychodów z wierzytelności/pakietu wierzytelności zalicza się środki otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki ze zbycia całości lub części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu, z wyjątkiem opłat, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności. Przychodowi temu towarzyszą koszty uzyskania przychodów w wysokości ceny zapłaconej za nabyte wierzytelności, potrącane zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15ba ust. 3 i 4 w zw. z ust. 5 updop oraz z zastosowaniem art. 16 ust. 1 pkt 39a updop. Dochodem zaś jest nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu lub pojedynczej wierzytelności nad kosztem nabycia całego pakietu/pojedynczej wierzytelności.

Podsumowując, w momencie nabycia przedmiotowych wierzytelności od Kontrahenta nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód należny. Kwota należna, w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do świadczeń spełnionych (dokonanych).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Z kolei odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 w kwestii ustalenia, w jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu Opłat otrzymywanych przez Wnioskodawcę, tj. Opłaty przygotowawczej, Opłaty operacyjnej i Opłaty za Wydłużony Termin Płatności, wskazać należy, że z art. 15ba updop wynika, że:

Mając zatem na uwadze powyższe brzmienie przepisów należy wskazać, że jak wynika z opisu sprawy otrzymanie przez Wnioskodawcę Opłaty przygotowawczej, Opłaty operacyjnej, Opłaty za Wydłużony Termin Płatności następuje po nabyciu Wierzytelności od Kontrahenta. Tym samym do ww. Opłat otrzymanych po dniu nabycia wierzytelności, zastosowanie powinny mieć ogólne zasady – tj. przychód w tej części powinien zostać zaliczony do przychodów bez możliwości zastosowania art. 15ba updop.

Powyższe wynika z literalnego brzmienia ww. przepisu art. 15ba updop, który wskazuje, że należności naliczone po dniu nabycia pakietu wierzytelności nie mogą korzystać z preferencyjnego rozliczenia wskazanego w tym przepisie.

Tym samym odnosząc się do momentu powstania przychodu dla Wnioskodawcy z tytułu otrzymywanej Opłaty przygotowawczej wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy w związku z dokonaniem wydłużenia terminu płatności Wierzytelności, Klient zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy m.in. Opłaty przygotowawczej. Opłata przygotowawcza jest opłatą za weryfikację zdolności kredytowej Klienta. Opłata jest naliczana jednorazowo wraz z pierwszym przelewem Wierzytelności w odniesieniu do Klienta. Termin płatności tej opłaty wynosi 7 dni od dnia nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę.

Zatem zbadanie zdolności kredytowej jest elementem wykonania usługi udzielenia wydłużonego terminu zapłaty.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop,

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Opłata przygotowawcza jest wynagrodzeniem należnym Wnioskodawcy za usługę w postaci udzielenia wydłużonego terminu płatności. Do wykonania tej usługi dochodzi w dniu zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności (co poprzedzone jest przyjęciem Oferty sprzedaży i wystawieniem Zawiadomienia dot. oferty sprzedaży), bowiem w tym momencie dochodzi do ostatecznego udzielenia wydłużonego terminu płatności.

Zatem odnosząc wyżej cytowane przepisy updop do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jak również zważywszy na charakter Opłaty przygotowawczej należy uznać, że stanowi ona u Wnioskodawcy przychód w dacie zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a updop.

Z kolei odnosząc się do momentu powstania przychodu dla Wnioskodawcy z tytułu otrzymywanej Opłaty operacyjnej wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy Klient zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy również Opłaty operacyjnej. Opłata operacyjna stanowi z góry ustalony procent od kwoty każdej Wierzytelności zapłaconej przez Klienta po pierwotnym terminie płatności. Jest to opłata administracyjna pobierana od każdej nabytej przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w odniesieniu do której udzielony został Klientowi wydłużony termin płatności. Termin płatności opłaty wynosi 7 dni od dnia wystawienia faktury.

Zatem odnosząc wyżej cytowane przepisy updop do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jak również zważywszy na charakter Opłaty operacyjnej należy uznać, że stanowi ona u Wnioskodawcy przychód w dniu wykonania usługi, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a updop, tj. w dniu następującym po dniu, w którym upłynął pierwotny terminu płatności określony na fakturze dokumentującej nabytą Wierzytelność.

Natomiast odnosząc się do momentu powstania przychodu dla Wnioskodawcy z tytułu otrzymywanej Opłaty za Wydłużony Termin Płatności wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy Klient zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy również Opłaty za korzystanie z wydłużonego terminu płatności (przypadającej po pierwotnym terminie płatności) stanowiącej kwotę kalkulowaną według określonego wzoru opartego o wartość wierzytelności, odpowiednią stopę WIBOR, marżę oraz ilość dni w danym miesiącu kalendarzowym, w którym kwota Wierzytelności pozostaje w jakiejkolwiek części niespłacona. Opłata naliczana jest w cyklach miesięcznych. Termin płatności Opłaty wynosi 7 dni od dnia wystawienia faktury. Jak wskazuje Wnioskodawca, Opłata ma charakter odsetkowy.

Przesunięcie terminu zapłaty wierzytelności powinno być traktowane jako udzielenie kredytu kupieckiego, zwanego również handlowym lub towarowym, który udzielany jest przez sprzedawcę kupującemu i ma formę odroczonego terminu płatności. Nie wymaga szczególnej formy prawnej. Może zostać potwierdzony umową, ustalonymi warunkami czy terminem płatności. Jako pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej, jest popularną alternatywą dla kredytów udzielanych przez instytucje kredytowe. Przede wszystkim eliminuje skomplikowaną ścieżkę bankową i umożliwia kredytowanie wymiany handlowej między kontrahentami.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop,

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Okolicznością ograniczającą moment rozpoznania przychodu jest zatem wystawienie faktury lub uregulowanie należności. Oznacza to, że wystąpienie jednej z okoliczności z art. 12 ust. 3a updop przed wystawieniem faktury czy uregulowaniem należności powoduje, że przychód powstanie w dacie wydania towaru, wykonania usługi itp. Jeśli natomiast wystawienie faktury następuje przed dniem wydania towaru/wykonania usługi, to przychód z działalności gospodarczej powstanie w dniu wystawienia faktury.

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e updop).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, mający charakter przepisu szczególnego dotyczy odsetek i stanowi,

do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

W konsekwencji - jako że odsetki od należności, w tym od udzielonych kredytów i pożyczek, naliczone lecz nieotrzymane nie stanowią u wierzyciela przychodów - odsetki takie są więc przychodem w dacie ich faktycznego otrzymania.

Ze względu na fakt, że przepisy podatkowe nie definiują w szczególny sposób użytego słowa „otrzymanie”, w przypadku ewentualnych wątpliwości – można posłużyć się definicją słownikową (źródło: www.sjp.pl), zgodnie z którą słowo „otrzymać” oznacza:

1. zostać odbiorcą czegoś, dostać coś,

2. uzyskać, osiągnąć coś,

3. wyprodukować coś z czegoś.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odrębnej definicji odsetek. Tym samym, termin ten w pierwszej kolejności należy definiować zgodnie z jego znaczeniem słownikowym. Słownik Języka Polskiego PWN definiuje odsetki szeroko, jako „określoną kwotę stanowiącą ustalony procent od jakiejś sumy pieniędzy”.

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym z tytułu przedłużenia terminu płatności przysługuje Wnioskodawcy Opłata, która zważywszy na jej istotę ma charakter odsetek.

Zatem, Opłata za Wydłużony Termin Płatności, będzie przychodem w dacie jej faktycznego otrzymania na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Ad 3

Natomiast odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 w kwestii ustalenia, w jakim momencie dla Wnioskodawcy powstaje przychód w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu Opłaty otrzymywanej przez Wnioskodawcę za przejęcie ryzyka wskazać należy, że Opłata za przejęcie ryzyka jest opłatą za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta. Elementem konstrukcyjnym i niezbędnym do wykonania tej usługi jest cesja Wierzytelności. Usługa polegająca na przejęciu ryzyka niewypłacalności Klienta zostaje wykonana wraz z zawarciem Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop,

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Tym samym Opłata za przejęcie ryzyka jako wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za usługę w postaci przejęcia ryzyka niewypłacalności Klienta zgodnie z art. 12 ust. 3a updop stanowi przychód należny w dniu wykonania usługi, tj. w dniu w którym dochodzi do przejęcia tego ryzyka, czyli w dniu zawarcia Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności (co poprzedzone jest przyjęciem Oferty sprzedaży i wystawieniem Zawiadomienia dot. oferty sprzedaży).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczących pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, Nr 5 i Nr 6. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 oraz w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zaznaczyć, że są one wiążące jedynie w sprawach, których dotyczą. Natomiast Organ, mimo że podczas oceny indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią źródła materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 15 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.530.2023.1.SG