Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.708.2023.2.AKR

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowne Panie,

stwierdzam, że stanowisko Pań w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2023 r. wpłynął wniosek wspólny Pań z 4 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Uzupełniły go Panie – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 grudnia 2023 r. (wpływ 13 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowane, które wystąpiły z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

Pani …

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani ...

Opis stanu faktycznego

Przedmiotem wniosku wspólnego o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży przez Zainteresowane prawa własności, tj. odrębnej własności lokalu mieszkalnego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, dokonanej w formie aktu notarialnego 3 kwietnia 2023 r.

Przedmiotem sprzedaży było prawo własności nieruchomości obejmującej lokal mieszkalny (dalej jako „Nieruchomość”) o powierzchni użytkowej 72,45 m², stanowiącej w dacie sprzedaży współwłasność po 1/2 części na rzecz Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i urządzeniach. Żadna z Zainteresowanych nie prowadziła w ogóle działalności gospodarczej.

Nieruchomość powstała w wyniku przydzielenia rodzicom Zainteresowanych, w 1980 r. lokatorskiego prawa do lokalu. Następnie w 2008 r. doszło do zawarcia aktu notarialnego pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową a rodzicami Zainteresowanych w przedmiocie ustanowienia odrębnej własności Nieruchomości oraz zawarcia umowy przeniesienia Nieruchomości na rzecz rodziców Zainteresowanych.

W październiku 2020 r. zmarł ojciec Zainteresowanych. Matka Zainteresowanych (żona spadkodawcy) oraz Zainteresowane zawarły w kwietniu 2021 r. umowę w formie aktu notarialnego, w ramach której zniosły współwłasność oraz dokonały działu spadku, w wyniku którego, Nieruchomość stała się wyłączną własnością matki Zainteresowanych. Działu spadku i zniesienia współwłasności dokonano bez żadnych spłat lub dopłat.

Następnie, w styczniu 2022 r. zmarła matka Zainteresowanych. Zainteresowane w maju 2022 r. przyjęły spadek z ograniczeniem odpowiedzialności za długi (z dobrodziejstwem inwentarza), obejmujący Nieruchomość, w 1/2 części każda z Zainteresowanych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że rodzice Zainteresowanych nabyli prawo własności nieruchomości obejmującej lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość jako małżonkowie, pozostając w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, za środki pochodzące z majątku dorobkowego. Nieruchomość ta była więc od samego początku składnikiem majątku wspólnego rodziców Zainteresowanych.

Przedmiotami spadku po ojcu były: (i) udział w Nieruchomości oraz (ii) samochód ciężarowy marki ... z 2004 r. Spadek po ojcu, zgodnie z protokołem dziedziczenia, jako spadkobiercy ustawowi nabyli: matka Zainteresowanych (żona zmarłego) - w 1/3 części, Zainteresowana będąca stroną postępowania - w 1/3 części, a także Zainteresowana niebędąca stroną postępowania - w 1/3 części.

Po śmierci ojca Zainteresowanych doszło do zawarcia dwóch umów pomiędzy Współspadkobierczyniami, tj. między Zainteresowanymi oraz matką Zainteresowanych. Przedmiotem pierwszej umowy, zawartej w lutym 2021 r., był wyłącznie samochód ciężarowy mark... z 2004 r. Na mocy tej umowy własność samochodu ciężarowego nabyła w całości Zainteresowana będąca stroną postępowania - bez spłat i dopłat na rzecz pozostałych Współspadkobierczyń. Natomiast druga umowa, która została opisana we wniosku, zawarta została przez Współspadkobierczynie w formie aktu notarialnego, w kwietniu 2021 r. i dotyczyła ona wyłącznie Nieruchomości. Na mocy tej umowy udział spadkodawcy w Nieruchomości nabyła w całości matka Zainteresowanych - bez spłat i dopłat na rzecz pozostałych Współspadkobierczyń. Innych umów w zakresie działu spadku po ojcu Zainteresowanych nie zawierano.

W umowie o dział spadku i zniesienie współwłasności zawartej w formie aktu notarialnego w kwietniu 2021 r., przedmiot działu spadku został oszacowany przez Współspadkobierczynie na kwotę 135 000 zł (słownie: sto trzydzieści pięć tysięcy złotych). Natomiast wartość rynkowa samochodu ciężarowego została określona w umowie o dział spadku zawartej w lutym 2021 r. na kwotę 5 400 zł (słownie: pięć tysięcy czterysta złotych).

Sprzedaż prawa własności Nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Zainteresowane, dokonana w dniu 3 kwietnia 2023 r., przy uwzględnieniu przedstawionego stanu faktycznego, podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Pań w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości nie podlegała obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło pierwotne nabycie Nieruchomości (2008 r.) przez spadkodawców - rodziców Zainteresowanych. Bez znaczenia dla skutków prawno-podatkowych pozostaje przy tym moment śmierci spadkodawców, jak również okoliczność dokonania działu spadku po zmarłym ojcu Zainteresowanych, w wyniku którego Nieruchomość stała się wyłączną własnością matki Zainteresowanych - żony spadkodawcy.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej jako „u.p.d.o.f.”) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis ustanawia zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast jeśli zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie powyższego okresu, wówczas nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f., w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych m.in. w ust. 1 pkt 8 lit. a), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Powyższy przepis wskazuje, że w przypadku nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku, okres 5-letni, od którego zależy powstanie obowiązku podatkowego, liczony jest od momentu pierwotnego nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, a nie nabycia wtórnego przez spadkobiercę. Tym samym, w przypadku nabycia udziału w nieruchomości w drodze spadku, decydującym w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest forma prawna nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Ponieważ do pierwotnego nabycia Nieruchomości przez rodziców Zainteresowanych doszło w 2008 r., to od końca tego roku liczony powinien być 5-letni okres, od którego uzależnione jest powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bez znaczenia dla skutków prawno-podatkowych sprzedaży Nieruchomości pozostaje okoliczność roku, w którym zmarł ojciec Zainteresowanych, ponieważ w orzecznictwie sądów administracyjnych [vide: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 15 maja 2017 r. (sygn. akt II FPS 2/17)] ukształtowała się jednolita linia orzecznicza, z której wynika, iż cyt. „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.” Tożsame stanowisko wyraził również Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 6 lutego 2018 r. (znak: DD2.8201.3.2017.KBF), w której przestawił następującą interpretację przepisów prawa podatkowego cyt. „Uwzględniając dominującą linię orzeczniczą w zakresie omawianego zagadnienia, a w szczególności uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17, stwierdzam, że jeżeli zbycie nieruchomości nastąpiło po śmierci jednego z małżonków, a nieruchomość nabyta została do majątku objętego wspólnością majątkową, to pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.”

Na moment ustalenia początkowej daty, od której powinien być liczony okres 5-letni, od którego zależy powstanie obowiązku podatkowego nie ma wpływu również okoliczność dokonania działu spadku po zmarłym ojcu Zainteresowanych, w wyniku którego Nieruchomość stała się wyłączną własnością matki Zainteresowanych - żony spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 7 u.p.d.o.f., nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych m.in. w ust. 1 pkt 8 lit. a), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku. Ponieważ rodzice Zainteresowanych w dacie pierwotnego nabycia, nabyli Nieruchomość do majątku wspólnego małżonków, to dokonany później dział spadku niczego na gruncie prawa podatkowego nie zmienia, ponieważ matka Zainteresowanych nie mogła ponownie nabyć Nieruchomości w drodze działu spadku, która wchodziła wcześniej do majątku wspólnego małżonków. Powyższe stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 września 2017 r. (sygn. akt II FSK 3200/16) wskazując, iż cyt. „dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków, to dokonany dział spadku niczego w sensie podatkowym nie zmienia. W odniesieniu do niej jest tylko faktycznym i cywilnoprawnym potwierdzeniem nabycia przedmiotowej nieruchomości, która w znaczeniu podatkowym - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. - nabyta została w dniu nabycia nieruchomości do majątku wspólnego.” Powyższy wyrok zapadł w podobnym stanie faktycznym, w którym spadkobiercy (żona oraz czworo dzieci) zawarli w formie aktu notarialnego umowę, w ramach której znieśli współwłasność oraz dokonali działu spadku, w wyniku którego nieruchomość stała się wyłączną własnością żony spadkobiercy, a działu spadku i zniesienia współwłasności dokonano bez żadnych spłat lub dopłat.

Tożsame stanowisko przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 4 października 2018 r. (sygn. akt I SA/Po 443/18) „Z uwagi na wspólność majątkową istniejącą za życia żony skarżącego, nie można było wyodrębnić udziałów, które skarżący oraz odrębnie jego żona posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Skarżący nie mógł więc ponownie nabyć udziału w przedmiotowej nieruchomości w drodze działu spadku, skoro wchodziła ona wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a skarżącemu z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości. Ponadto przyjmując, że dział spadku jest jedynie faktycznym i cywilnoprawnym potwierdzeniem nabycia nieruchomości, nie zmieniającym niczego w sensie podatkowym, za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć rok jego nabycia do majątku wspólnego małżonków.”

Dla oceny początku biegu 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma również wpływu rok, w którym zmarła matka Zainteresowanych z uwagi na treść art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f.

W uzupełnieniu stanowiska stwierdzono, że Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie, w szczególności w wyroku z dnia 13 września 2017 r. (sygn. akt II FSK 3200/16), odnoszącym się do analogicznego stanu faktycznego, jak w stanie faktycznym sprawy przedstawionej we wniosku, wskazał, iż cyt. „Wspólność majątku spadkowego, powstała z chwilą otwarcia spadku, nie oznacza zarazem powstania współwłasności w poszczególnych składnikach majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej. (...) Wynikający z dziedziczenia określony udział ułamkowy spadkobiercy w masie spadkowej nie jest tożsamy z nabyciem w identycznych proporcjach udziału w poszczególnych składnikach majątkowych, w tym nieruchomościach, w skład tej masy wchodzących. Inaczej mówiąc udział w spadku, to nie to samo co udział w składnikach majątkowych objętych masą spadkową. (...) w przypadku wnioskodawczyni (żony spadkobiercy), zgodnie z cytowaną wyżej uchwałą, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków, to dokonany dział spadku niczego w sensie podatkowym nie zmienia. W odniesieniu do niej jest tylko faktycznym i cywilnoprawnym potwierdzeniem nabycia przedmiotowej nieruchomości, która w znaczeniu podatkowym - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. - nabyta została w dniu nabycia nieruchomości do majątku wspólnego.”

Powyższy pogląd dominuje w orzecznictwie i jest wyrażany również na gruncie obecnie obowiązujących przepisów, tytułem przykładu należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2023 r. (sygn. akt II FSK 1826/20), w którym wskazano, iż cyt. „W tej sytuacji w przypadku planowanego przez skarżącego zbycia nieruchomości (udziałów) ich nabycie nastąpiło - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a oraz ust. 5 w zw. z ust. 7 u.p.d.o.f. - w całości (nabycie pierwotne przez skarżącego i jego zmarłą żonę) w 1999 r. i od końca tego „roku kalendarzowego” należy liczyć termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. W odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanowisko WSA i organu interpretacyjnego jest zatem błędne, gdyż data dokonania działu spadku nie ma wpływu na wynik sprawy skoro nabycie przez spadkodawcę i przez skarżącego nastąpiło w 1999 r. (...) w ocenie składu orzekającego należy przyjąć, że narusza standardy w zakresie wykładni przepisów prawa podatkowego uznanie, że przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć ponowne nabycie udziału w nieruchomości w drodze spadku po zmarłym małżonku, wraz z którym nieruchomość została nabyta. Stanowisko to wzmacnia uwzględnienie argumentacji dotyczącej niepożądanego z punktu widzenia ustawodawcy i podatników opodatkowania w istocie przychodów, a nie dochodów. (...) Aktualność zachowują w tej sprawie także rozważania przedstawione w pkt 11.4. -11.6. omawianej uchwały z 15 maja 2017 r. (II FPS 2/17), które w odniesieniu do stanu faktycznego dotyczącego sprzedaży nieruchomości w latach 2016-2018, których pierwotnymi nabywcami byli przyszli małżonkowie, są wzmocnione tak poprzez zamknięcie stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2018 r., jak i wskazane wyżej cele ustawodawcy przedstawione w uzasadnieniu projektu ustawy zmieniającej. Innymi słowy, dokonując oceny sposobu zastosowania przez DKIS art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., zaakceptowanego przez WSA, należy ad casum stwierdzić, że kompleksowa wykładnia tego przepisu dokonywana w zamkniętym stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., dotycząca pojęcia „nabycie” z uwzględnieniem zasady in dubio pro tributario wyrażonej normatywnie w art. 2a Op, a także specyfiki niniejszej sprawy dotyczącej odziedziczenia udziału w nieruchomości po zmarłym małżonku, należy przyjąć, że okolicznością prawnie istotną była data otwarcia spadku, zaś okoliczności związane z umownym działem spadku miały charakter porządkujący i nie wpływały na jej wynik.” Na tle wyżej wymienionego wyroku tut. Organ wydał interpretację indywidualną z dnia 5 lipca 2023 r. [znak: 0115-KDIT2-3.4011.514.2019.7.MJ], w której ponownie rozpatrując sprawę uznał, że stanowisko podatnika w wyżej wymienionej sprawie jest prawidłowe, odstępując przy tym od uzasadnienia prawnego tej oceny. W odniesieniu do tej kwestii Organ zajął analogiczne stanowisko również w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2022 r. [znak: 0115-KDIT2.4011.593.2022.2.ŁS], w której uzasadnieniu wprost wskazano, iż cyt. „Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. W konsekwencji, po śmierci jednego z małżonków drugi z nich nie mógł ponownie nabyć udziału w tej nieruchomości w drodze dziedziczenia, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a małżonkowi z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości. W konsekwencji z uwagi na panujący w Pana małżeństwie ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej nie można wyodrębnić udziałów, które Pan oraz Pana żona posiadali w chwili nabycia działki A2. Z tego względu nie mógł Pan ponownie nabyć udziału w przedmiotowej działce, ani w drodze dziedziczenia, ani w drodze działu spadku.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiły Panie we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Stosownie do art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że prawo własności Nieruchomości (ustanowienie odrębnej własności nieruchomości) będącej przedmiotem sprzedaży 3 kwietnia 2023 r. rodzice Zainteresowanych nabyli w 2008 r. do współwłasności majątkowej małżeńskiej.

W rozpatrywanej sprawie, należy też odnieść się do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy:

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zatem, w sytuacji gdy Nieruchomość należała do majątku wspólnego rodziców Zainteresowanych, to w momencie śmierci ojca Zainteresowanych w 2020 r. nie nastąpiło nabycie udziału w ww. Nieruchomości przez matkę Zainteresowanych. W przypadku spadkobrania nie dochodzi bowiem do nabycia udziału w nieruchomości przez małżonka, jeżeli nieruchomość należała do majątku wspólnego małżonków.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika ponadto, że matka Zainteresowanych oraz Zainteresowane zawarły w kwietniu 2021 r. umowę w formie aktu notarialnego, w ramach której zniosły współwłasność oraz dokonały działu spadku, w wyniku którego Nieruchomość stała się wyłączną własnością matki Zainteresowanych. Działu spadku i zniesienia współwłasności dokonano bez żadnych spłat lub dopłat. Następnie, w styczniu 2022 r. zmarła matka Zainteresowanych. Zainteresowane w maju 2022 r. przyjęły spadek z ograniczeniem odpowiedzialności za długi (z dobrodziejstwem inwentarza), obejmujący Nieruchomość, w 1/2 części każda z Zainteresowanych.

W niniejszej sprawie 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być liczony. od końca roku nabycia nieruchomości przez spadkodawczynię matkę Zainteresowanych do majątku wspólnego małżeńskiego.

Wobec powyższego uznać należy, że 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku Zainteresowanych niewątpliwie minął, bowiem - jak wynika z treści wniosku - od końca roku, w którym matka Zainteresowanych nabyła Nieruchomość (lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość), tj. w 2008 r., upłynęło ponad 5 lat.

W konsekwencji, sprzedaż 3 kwietnia 2023 r. ww. Nieruchomości nabytej w spadku (udział) nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż tej Nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie (udziału) przez spadkodawczynię, tj. matkę Zainteresowanych.

W związku z powyższym, nie wystąpi u Zainteresowanych obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w ww. Nieruchomości.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiły Zainteresowane i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pań w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Pań będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogły Panie skorzystać, jeżeli zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

Pani ... (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).