Interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.239.2023.2.JS

W omawianej sprawie obowiązek podatkowy w PSD co prawda wystąpi, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w tym podatku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 23 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów w nieruchomości obciążonej hipoteką. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 25 stycznia 2024 r. (wpływ – 25 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (sprecyzowany w piśmie uzupełniającym)

Wskazał Pan, że przedmiotem sprawy jest darowizna 50% udziałów w nieruchomości, darowana osobie z 3 grupy podatkowej.

Nieruchomość jest obciążona hipoteką. W księdze wieczystej wartość obciążenia to 980 tys. zł. Obecna wartość nieruchomości to 800 tys. zł, wartość 50% udziałów będących przedmiotem darowizny to 400 tys. zł.

W piśmie uzupełniającym wskazał Pan, że osoba fizyczna chce Panu przekazać tytułem darowizny 50% udziałów w nieruchomości (mieszkaniu), której jest współwłaścicielem (posiada 50% udziałów).

Nie łączy Pana z tą osobę żadne pokrewieństwo; jest to darowizna dla osoby z 3 grupy podatkowej. Na zakup nieruchomości darczyńca wraz z drugim współwłaścicielem zaciągnął kredyt hipoteczny, zatem nieruchomość jest obciążona hipoteką. W księdze wieczystej wartość obciążenia to 980 tys. zł.

Darujący chce Panu przekazać swoje 50% udziałów nieodpłatnie, w formie darowizny w taki sposób, aby razem z udziałem przejął Pan na siebie obciążenie związane ze spłatą kredytu.

Obecna wartość nieruchomości oszacowana jest na 800 tys. zł, wartość 50% udziałów będących przedmiotem darowizny wynosi 400 tys. zł.

Jako przepisy do interpretacji wskazał Pan art. 8 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Pytania (skorygowane w piśmie uzupełniającym)

1.Czy wartość przekazanych udziałów w wysokości 400 tys. zł, od której powinien Pan zapłacić podatek od darowizny, jest pomniejszona o wysokość obciążenia hipotecznego?

2.Czy w Pana przypadku, jeśli przedmiotem darowizny jest 50% udziałów w nieruchomości o wartości 400 tys. zł, ciężarem pomniejszającym wartość darowizny wynikającym z obciążenia hipoteki jest całkowita kwota ustanowionego obciążenia hipotecznego, tzn. 980 tys. zł, czy jest to 50 % wartości obciążenia hipotecznego stosownie do wielkości udziałów w nieruchomości przekazywanych przez darczyńcę, czyli 490 tys. zł?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem:

Ad. 1. Obciążenie hipoteczne stanowi ciężar i pomniejsza wartość darowizny, zatem podatek od darowizny nalicza się od wartości udziałów w nieruchomości pomniejszonych o wartość obciążenia hipotecznego.

Ad. 2. Wartość darowizny, od której powinien Pan zapłacić podatek pomniejsza się o wartość obciążenia hipotecznego stosownie do wartości udziałów w nieruchomości; w Pana przypadku będzie to 50% wartości obciążenia hipotecznego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 ze zm.):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Jako że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „darowizna”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie to ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż:

Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy :

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w art. 7 ust. 2 i 3 ww. ustawy przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości.

„Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. hipoteka. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1984 ze zm.).

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece:

W celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W oparciu o art. 8 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów.

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku od darowizny ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1)do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2)do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3)do grupy III - innych nabywców.

Z opisu sprawy wynika, że osoba fizyczna chce Panu przekazać w drodze darowizny 50% udziałów w nieruchomości. Wartość tych udziałów to 400 tys. zł. Nieruchomość obciążona jest hipoteką. Całkowita kwota ustanowionego obciążenia hipotecznego to 980 tys. zł.

W świetle powyższych przepisów w Pana przypadku otrzymanie, w drodze darowizny, 1/2 udziału w nieruchomości (udziału, który przysługiwał do tej pory osobie trzeciej) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Obowiązek podatkowy będzie ciążyć, zgodnie z art. 5 ww. ustawy, na Panu jako obdarowanym.

Skoro jednak w przedmiotowej sprawie – jak wynika z wniosku – wartość hipoteki odpowiadająca darowanemu udziałowi jest większa niż podana przez Pana wartość darowanego udziału, to podstawa opodatkowania darowizny podatkiem od spadków i darowizn będzie wynosiła zero (pod warunkiem, że wskazana przez Pana wartość odpowiada wartości rynkowej opisanej nieruchomości).

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość rynkowa 1/2 części nieruchomości, nabyta przez Pana w drodze darowizny, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie – jak wynika z wniosku – wartość hipoteki odpowiadająca darowanemu udziałowi (490 tys. zł) jest większa niż podana przez Pana wartość darowanego udziału (400 tys. zł) i jest to faktycznie wartość rynkowa, to podstawa opodatkowania darowizny podatkiem od spadków i darowizn wyniesie zero. Zatem, w omawianej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. W związku z powyższym nie będzie na Panu ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia na podstawie darowizny.

Dodatkowe informacje

W piśmie uzupełniającym wycofał Pan wniosek tożsamej treści, złożony 23 listopada 2023 r. (znak nadany temu wnioskowi to: 0111-KDIB2-3.4015.238.2023.JS).

Postępowanie w zakresie tego wniosku zostanie umorzone w odrębnym postanowieniu.

W ww. piśmie uzupełniającym wskazał Pan również, że wniosek dotyczy także podatku od czynności cywilnoprawnych i sformułował Pan pytanie w ww. podatku. Wniosek w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie rozpatrzony w odrębnym rozstrzygnięciu.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wiąże adresata w konkretnej sprawie. Powołana przez Pana interpretacja indywidualna (skierowana do konkretnego wnioskodawcy) nie może być zatem dla Pana wiążąca w sprawie objętej przedmiotowym wnioskiem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.