Interpretacja indywidualna z dnia 9 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1068.2023.2.JK3

Możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 stycznia 2024 r. (wpływ 22 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wyrokiem z 5 czerwca 2023 roku Sąd Okręgowy w (…) rozwiązał małżeństwo pomiędzy Panią – M.K. a A.P. Ze związku małżeńskiego pochodzi dwoje małoletnich dzieci. Sąd powierzył Państwu obojgu władzę rodzicielską nad małoletnimi dziećmi, ustalając jednocześnie, że miejscem zamieszkania dzieci jest każdorazowe miejsce zamieszkania matki dzieci - Pani. Ojciec dzieci jest zobowiązany do płacenia alimentów na dzieci w kwocie po 900 zł miesięcznie na każde z nich, które regularnie uiszcza. Ponadto ojciec dzieci utrzymuje kontakt z dziećmi, zgodnie z postanowieniem wydanym przez Sąd. Wszystkie obowiązki dnia codziennego, związane z wychowywaniem dzieci spoczywają na matce dzieci. Pomiędzy Panią a ojcem dzieci nie zostało zawarte porozumienie w sprawie skorzystania z ulgi prorodzinnej za rok 2022 i lata kolejne. W okresie podatkowym 2022 uzyskiwała Pani tylko dochody związane ze stosunkiem pracy.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania dzieci uczęszczały do prywatnego przedszkola. W okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania, Pani dzieci nie osiągnęły dochodu. Pani dzieci w okresie będącym przedmiotem zapytania nie otrzymywały, zgodnie z odrębnymi przepisami, zasiłku (dodatku) pielęgnacyjnego lub renty socjalnej. W okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania w stosunku do Pani i w stosunku do Pani dzieci, nie miały zastosowanie przepisy:

a) art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń oraz

b) nie podlega Pani lub Pani dzieci opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Do 3 marca 2023 roku mieszkaliście wszyscy razem w waszym domu. Od tego dnia dzieci mieszkają tylko z Panią. Do około końca stycznia 2023 roku ojciec dzieci zawoził do przedszkola i je z niego odbierał. W lutym stało się to sporadyczne i w większości robiła to Pani. Od 3 marca 2023 roku, czyli od dnia kiedy wyprowadziła się Pani z dziećmi z Państwa domu wszystko co było związane z dziećmi (zawożenie i odbieranie z przedszkola, jeżdżenie do lekarzy, sprawowanie opieki nad chorymi dziećmi, zawożenie na zajęcia dodatkowe, dodatkowe porady specjalistyczne, wyżywienie, zakup ubrań czy butów) spoczywało na Pani. Jeżeli chodzi o wakacje wyjechała Pani z dziećmi na tydzień nad morze i organizowała Pani różne wyjazdy weekendowe, gdy dzieci były z Panią. Natomiast ojciec dzieci podczas swoich weekendowych kontaktów z dziećmi oprócz jednodniowych wyjazdów nad jezioro, nie zapewnił dzieciom dłuższego wakacyjnego wyjazdu nad morze, pomimo, że sam pojechał z nową partnerką za granicę. Ojciec dzieci mimo zapowiedzi, że będzie chciał się widywać z nimi jak najczęściej nie wykazuje na to chęci. Ojciec dzieci płaci po 900 zł alimentów miesięcznie na dziecko i uważa, że skoro płaci alimenty to już nie musi się niczym przejmować. Przez cały okres, którego dotyczy wniosek, żadne z Pani dzieci, na podstawie orzeczenia sądu, nie zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych. Od 5 czerwca 2023 roku jest Pani rozwódką. Nie zostały ustalone z ojcem dzieci proporcje, według których dokona Pani odliczenia ulgi prorodzinnej na dzieci za rok 2022. Ojciec dzieci uważa, że należy mu się odliczenie za jedno z Państwa dzieci.

Pytanie

Czy przysługuje Pani odliczenie ulgi prorodzinnej, inaczej nazywaną ulgą na dzieci za rok 2022, na oboje dzieci?

Pani stanowisko w sprawie

Według Pani opinii, powinna Pani mieć prawo do odliczenia ulgi prorodzinnej na oboje dzieci, ze względu na to, że dzieci pozostają pod Pani opieką przez większość czasu, ojciec dzieci sprawuje nad nimi opiekę tylko w wyznaczonych przez Sąd terminach. To głównie na Pani spoczywa obowiązek wychowania i utrzymania dzieci. Pani wozi dzieci codziennie do szkoły i na zajęcia dodatkowe, mające na celu rozwijanie ich pasji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

W myśl natomiast art. 27f ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi z kolei przepis art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 27f ust. 2b ww. ustawy:

W myśl art. 27f ust. 2c ustawy:

Zgodnie z art. 27f ust. 3 ww. ustawy:

Na mocy art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., które ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2021 r.:

Zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz.1360 ze zm.):

Na mocy art. 26 Kodeksu cywilnego:

Natomiast, stosownie do art. 27f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 27f ust. 7 ww. ustawy:

Na mocy art. 6 ust. 8 wskazanej ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.:

Zgodnie z art. 92 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359):

Stosownie do art. 93 § 1 ww. Kodeksu:

Stosownie do art. 95 § 1 ww. ustawy:

W świetle art. 96 § 1 ww. Kodeksu:

Zgodnie z art. 97 § 1 powołanego Kodeksu:

Art. 106 ww. Kodeksu wskazuje, że:

Zgodnie zaś z treścią art. 107 § 1 ww. Kodeksu:

Stosownie do art. 107 § 2 ww. Kodeksu:

Podkreślenia przy tym wymaga, że separacja bądź rozwód rodziców nie są równoznaczne z utratą przez rodzica prawa do wykonywania władzy rodzicielskiej. Sąd rodzinny, ogłaszając separację bądź rozwiązując związek małżeński określa także prawa rodzicielskie. Jeżeli zatem nie pozbawia tego prawa jednego z rodziców, to uznaje, że rodzice są zdolni do porozumienia w sprawach dotyczących dziecka.

Warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do małoletniego dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie). Nie można utożsamiać pojęcia „wykonywanie władzy rodzicielskiej” z pojęciem „przysługiwanie władzy rodzicielskiej”. Należy mieć na uwadze, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania.

Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka. Przy czym przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Chodzi zatem o aktywne uczestniczenie w wychowywaniu dziecka i realny wpływ na rozwój jego osobowości. Realizacja prawa wykonywania władzy rodzicielskiej może następować przykładowo poprzez osobiste kontakty z nauczycielami, interesowanie się stanem zdrowia dziecka i pomoc w jego leczeniu, zapewnianie wsparcia w nauce, interesowanie się sposobem spędzania wolnego czasu.

W konsekwencji, wykonywanie obowiązku alimentacyjnego, czyli fakt płacenia alimentów na dzieci, nie jest rozstrzygający dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a więc spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy.

Stąd ulga na dzieci przysługuje tym rodzicom, którzy faktycznie sprawują pieczę nad osobą i majątkiem dziecka. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Jeżeli rodzic dziecka pomimo posiadania praw rodzicielskich nie zajmuje się dzieckiem albo jego kontakty są sporadyczne należy uznać, że nie wykonuje władzy rodzicielskiej i w związku z tym nie ma prawa do ulgi.

Powyższe potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt. II FSK 2378/15, stwierdzając; „(…) dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej (nawet ograniczonej na podstawie wyroku sądowego) i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia. W celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać zatem, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską (…).”

W pierwszej kolejności – przystępując do oceny możliwości zastosowania ulgi prorodzinnej – wskazać należy, że wysokość odliczenia kwoty z tytułu ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy, została określona na dziecko, przy czym rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden wspólny limit. W konsekwencji, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, to w określonych przypadkach każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującej kwoty ulgi. Powyższe oznacza, że suma miesięcznych odliczeń dokonanych przez oboje rodziców względem tego samego dziecka nie może przekroczyć kwoty obliczonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy.

Co istotne, kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku:

a) w dowolnej proporcji przez nich ustalonej,

b) w równych częściach w przypadku braku porozumienia między rodzicami, którzy:

• zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub
• gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim.

Natomiast w przypadkach innych niż wyżej wymienione odliczenie w wysokości 100% stosuje ten z rodziców, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Zatem, o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania czy spełniania obowiązku alimentacyjnego ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka.

Z przytoczonych regulacji wynika, że wysokość odliczenia z tytułu ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy, została określona na dziecko, przy czym rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden wspólny limit. Jeżeli zatem w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska i władza ta jest wykonywana przez oboje rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującej kwoty ulgi. Powyższe oznacza, że suma miesięcznych odliczeń dokonanych przez oboje rodziców względem tego samego dziecka nie może przekroczyć kwoty obliczonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy. Co istotne, kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, z tym że, biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, tj. po wyrazach kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych, należy przyjąć, że podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców – z których każdy ma prawo do zastosowania ulgi – jest podział tej kwoty w częściach równych. Tym samym, możliwość skonsumowania kwoty ulgi przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady) wymagającego zgody obojga rodziców.

Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Zatem, ustawodawca dał rodzicom możliwość wyboru, w jaki sposób dokonają odliczeń kwoty przysługującej im ulgi prorodzinnej. Istotne jest jednak to, aby odliczona kwota przez oboje rodziców nie przekroczyła rocznego limitu ulgi określonego ustawą. W związku z tym możliwe jest skorzystanie z odliczenia od podatku przez jednego z rodziców, przy czym konieczne jest w tym zakresie uzyskanie porozumienia pomiędzy osobami uprawnionymi, gdyż to im ustawodawca pozostawił decyzję w tym względzie. Natomiast w sytuacji braku takiego porozumienia odliczenie przysługuje w częściach równych.

Porozumienie rodziców co do wysokości dokonywanego odliczenia nie jest natomiast wymagane w przypadku, gdy rodzic spełnia warunki do zastosowania odliczenia na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczenia tego dokonuje w wysokości 50% kwoty ulgi określonej zgodnie z art. 27f ust. 2 tej ustawy.

Podkreślić należy, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Jak już wyżej wyjaśniono, ulga na małoletnie dzieci przysługuje rodzicom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską. Ponadto w myśl art. 27 ust. 4 wskazanej ustawy, kwotę przysługującej ulgi mogą odliczyć od podatku w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. W przypadku braku porozumienia między podatnikami, którzy zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców – kwotę tę podatnicy odliczają w częściach równych. W pozostałych przypadkach odliczenie w wysokości 100% stosuje podatnik, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.

Z opisu sprawy wynika, że do 3 marca 2023 roku mieszkaliście Państwo wszyscy razem w Państwa domu. Od tego dnia dzieci mieszkają tylko z Panią. Do około końca stycznia 2023 roku ojciec dzieci zawoził do przedszkola i je z niego odbierał. W lutym stało się to sporadyczne i w większości robiła to Pani. Od 3 marca 2023 roku, czyli od dnia kiedy wyprowadziła się Pani z dziećmi z waszego domu wszystko co było związane z dziećmi (zawożenie i odbieranie z przedszkola, jeżdżenie do lekarzy, sprawowanie opieki nad chorymi dziećmi, zawożenie na zajęcia dodatkowe, dodatkowe porady specjalistyczne, wyżywienie, zakup ubrań czy butów) spoczywało na Pani.

Zatem dopiero od 3 marca 2023 r., czyli od dnia kiedy wyprowadziła się Pani z dziećmi z domu, to wyłącznie Pani wykonywała/wykonuje faktyczną władzę rodzicielską względem dzieci, natomiast ojciec dzieci nie wykonywał wobec nich władzy rodzicielskiej, tj. nie dbał/nie dba o ich wychowanie, zdrowie i bezpieczeństwo, nie pokrywa/nie pokrywał kosztów związanych z utrzymaniem, leczeniem, nie organizował/nie organizuje wspólnych wyjść, wakacji, nie interesował się/nie interesuje się życiem szkolnym, edukacją, jak i życiem pozaszkolnym.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego, stwierdzam, że w 2022 r. ojciec wykonywał władzę rodzicielską w stosunku do Państwa dzieci. Skoro nie porozumiała się Pani z ojcem dzieci co do wysokości odliczenia ulgi prorodzinnej na dzieci, a miejsce zamieszkania małoletnich dzieci w 2022 r. było, takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców, to są spełnione warunki wskazane w art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiające odliczenie kwoty tej ulgi przez obojga rodziców w równych częściach.

W związku z powyższym stanowisko Pani uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pani stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).