Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.77.2024.1.DD

Czy wydatki ponoszone przez X na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane ze środków X stanowią koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2024 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez X na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane ze środków X stanowią koszt uzyskania przychodu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X jest spółdzielnią działającą w oparciu o przepisy ustawy (…) prowadzącą działalność w zakresie (…).

X uzyskuje i będzie w przyszłości uzyskiwała przychody przede wszystkim ze (…).

Zgodnie z (…), organami (…) są:

1)Walne Zgromadzenie;

2)Rada Nadzorcza;

3)Zarząd;

4)(…).

Statut X szczegółowo reguluje sposób powoływania i odwoływania członków Rady Nadzorczej. Statut X określa również, że członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji. Wynagrodzenie wypłacane członkom Rady Nadzorczej jest przez X uznawane za koszt uzyskania przychodu. Od tego wynagrodzenia X odprowadza z mocy prawa składki na ubezpieczenie społeczne, tj. emerytalne i rentowe. X ponadto odprowadza składki na Fundusz Pracy oraz PPK, których wysokość uzależniona jest bezpośrednio od wysokości wynagrodzenia danego członka Rady Nadzorczej.

Pytanie

Czy wydatki ponoszone przez X na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane ze środków X stanowią koszt uzyskania przychodu?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, wydatki ponoszone przez X na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane ze środków X stanowią koszt uzyskania przychodu.

Uzasadniając własne stanowisko wskazali Państwo, że w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p do kosztów uzyskania przychodu zaliczane są wszelkie prawidłowo udokumentowane wydatki, poniesione przez podatnika, o definitywnym charakterze, które zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła i jednocześnie nie zostały wyłączone z puli kosztów przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

Z treści przepisów art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p wynika podział kosztów na bezpośrednio oraz pośrednio związane z uzyskaniem przychodu. Jak wskazuje doktryna prawa, za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu należy uznać te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika. Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Do pośrednich kosztów uzyskania przychodu zaliczane są wszystkie racjonalne wydatki, które ukierunkowane są na osiągnięcie potencjalnego, hipotetycznego ale obiektywnie możliwego do osiągnięcia przychodu lub mają służyć zachowaniu jego źródła. W związku z tym do kosztów podatkowych zalicza się również wydatki o charakterze ogólnym, niepowiązanych z konkretnym przychodem ale ponoszone w ramach i na potrzeby przedsiębiorstwa. Zdaniem X, mając na uwadze powyższe wytyczne dotyczące kosztów uzyskania przychodów, należy stwierdzić, że wydatek na wynagrodzenie z tytułu powołania członków Rady Nadzorczej jest wydatkiem racjonalnym i ekonomicznie uzasadnionym.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy CIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1230 z 29 czerwca 2023 r.) obowiązkowemu ubezpieczeniu emerytalnemu i rentowemu podlegają członkowie rad nadzorczych wynagradzani z tytułu pełnionych funkcji. Tym samym wypłata ww. wynagrodzenia członkom rad nadzorczych powoduje obowiązek poniesienia wydatków na ubezpieczanie społeczne, a także fundusz pracy i PPK.

Jak wynika z brzmienia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a Ustawy o CIT wydatki ponoszone na wynagrodzenia z tytułu pełnionych funkcji osób wchodzących w skład Rady Nadzorczej są kosztami uzyskania przychodów. A zatem skoro ww. wynagrodzenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodu na podstawie ww. regulacji to i narzuty na te wynagrodzenia powinny być zaliczone do tych kosztów. Nie stanowią one bowiem wydatków ponoszonych na rzecz osób wchodzących w skład Rady Nadzorczej Spółki, a są elementem obowiązkowym. Skoro ustawodawca uznał oskładkowanie wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej jako obowiązkowe, składki pokrywane przez X jako płatnika wynagrodzenia nie są świadczeniem dodatkowym lecz stanowią element takiego wynagrodzenia.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a Ustawy o CIT wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz członków rad nadzorczych. Jednak sformułowanie to dotyczy świadczeń realizowanych w interesie prywatnym członków rad nadzorczych i nie obejmuje wydatków ponoszonych w interesie pracodawcy. Wskazana regulacja wyłącza zatem z kosztów podatkowych wydatki, które stanowią osobiste przysporzenie dla członków rady nadzorczej, a niewątpliwie do takich przysporzeń nie można zaliczyć kosztów około płacowych, do których ponoszenia zobowiązana jest X, jako płatnik wynagrodzenia w oparciu o przepisy prawa.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.300.2023.1.KK.

Podsumowując zdaniem X opisane w stanie faktycznym wydatki nie zostały objęte negatywnym katalogiem kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ust. 1 oraz są wydatkami racjonalnymi, poniesionymi w celu uzyskania przychodów. Tym samym wydatki ponoszone przez X na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane ze środków X stanowią koszty uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z CIT,

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.  

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4ga ustawy o CIT,

W myśl art. 15 ust. 4h ustawy o CIT,

Kosztami podatkowymi mogą być co do zasady tzw. „koszty pracownicze”, jednak tylko te, które wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT,

Art. 16 ust. 1 pkt 40a ustawy o CIT stanowi, że

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57aa ustawy o CIT,

Cytowane unormowania wyłączają z kategorii kosztów uzyskania przychodów wartość nieopłaconych obciążeń spoczywających na podatniku jako płatniku składek na ubezpieczenia społeczne, tj. wartość nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne i wpłat do pracowniczych planów kapitałowych, które – zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy o pracowniczych planach kapitałowych – płatnik składek finansuje z własnych środków.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1230 ze zm.),

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 22 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych,

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych,

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. e oraz pkt 21 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 46 ze zm.),

W myśl art. 28 ust. 2 i 3 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że są Państwo spółdzielnią działającą w oparciu o przepisy (...), prowadzącą działalność w zakresie (…). Zgodnie z (…), organami spółdzielni jest m.in. Rada Nadzorcza. Państwa Statut szczegółowo reguluje sposób powoływania i odwoływania członków Rady Nadzorczej. Statut określa również, że członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji. Wynagrodzenie wypłacane członkom Rady Nadzorczej jest przez Państwa uznawane za koszt uzyskania przychodu. Od tego wynagrodzenia odprowadzają Państwo z mocy prawa składki na ubezpieczenie społeczne, tj. emerytalne i rentowe. Ponadto odprowadzają Państwo składki na Fundusz Pracy oraz PPK, których wysokość uzależniona jest bezpośrednio od wysokości wynagrodzenia danego członka Rady Nadzorczej.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Państwa na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane z Państwa środków stanowią koszt uzyskania przychodu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że wymienione wyłączenie z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarte w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczące osób wchodzących w skład rad nadzorczych dotyczą sytuacji gdy wydatki na rzecz tych osób nie zostały poniesione z tytułu pełnionych przez te osoby funkcji. Natomiast ograniczenia ww. katalogu, odnoszące się do składek na ubezpieczenie społeczne, na Fundusz Pracy oraz wpłat dokonywanych do pracowniczych planów kapitałowych dotyczą sytuacji, w których potrącane są od nagród i premii.

W opisie stanu faktycznego wniosku wskazali Państwo, iż członkowie Rady Nadzorczej otrzymują wynagrodzenie za pełnione funkcje. Wynagrodzenia te są przez Państwa uznawane za koszt uzyskania przychodu. Od tych wynagrodzeń, z mocy prawa, odprowadzają Państwo składki na ubezpieczenie społeczne (emerytalne i rentowe), Fundusz Pracy oraz dokonują wpłat do Pracowniczych Planów Kapitałowych.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, ww. wydatki należy zatem zaliczyć do tzw. „kosztów pracowniczych”. Dodatkowo, jako że ich zapłata nie wypełnia warunków wynikających z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT – składki te stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostaną opłacone w terminie wynikającym z przepisów ustawy o pracowniczych planach kapitałowych – w związku z wpłatami dokonywanymi do pracowniczych planów kapitałowych – oraz w terminie wynikającym z odrębnych przepisów – w związku ze składkami na Fundusz Pracy i ubezpieczenia społeczne.

Ponadto, zapłata opisanych wyżej składek na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy oraz wpłata do pracowniczych planów kapitałowych – od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej – biorąc pod uwagę wyżej przytoczone przepisy, jest ustawowym obowiązkiem, który ciąży na Państwu.

Podsumowując, Państwa stanowisko, zgodnie z którym wydatki ponoszone przez X na ubezpieczenia społeczne, fundusz pracy oraz wpłaty na PPK od wynagrodzeń członków Rady Nadzorczej finansowane ze środków X stanowią koszt uzyskania przychodu, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).