Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.32.2024.2.DP

Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 24 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży niezabudowanej nieruchomości, składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4 i 5. Uzupełnił go Pan pismem nadanym 2 lutego 2024 r. (wpływ 6 lutego 2024 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie - pismem podpisanym 23 lutego 2024 r. (wpływ 23 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego, doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku

Wnioskodawcy przysługuje prawo własności nieruchomości położonej w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), miejscowości (…), obejmującej niezabudowaną działkę ewidencyjną numer 1 o obszarze 1.007,00 m², dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (Nieruchomość I).

Prawo własności nieruchomości nr 1 Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży zawartej dnia (…) dwudziestego pierwszego roku ((…) 2021 r.) w formie aktu notarialnego przed JW notariuszem w (…) (rep. A numer (…)). Nabycie działki nr 1 (na podstawie umowy sprzedaży) nastąpiło w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie zostało udokumentowane fakturami.

Wnioskodawcy przysługuje prawo własności nieruchomości położonej w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), miejscowości (…), obejmującej niezabudowane działki ewidencyjne numer 2 o obszarze 391,00 m², nr 3 o obszarze 289 m², nr 4 o pow. 735 m² i nr 5 o pow. 559 m² o łącznym obszarze 1.974,00 m², dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (Nieruchomość II).

Prawo własności do wyżej wymienionych działek Wnioskodawca nabył na podstawie umowy darowizny zawartej dnia (…) dwudziestego drugiego roku ((…) 2022 r.) w formie aktu notarialnego przed (...) - notariuszem w (…) (rep. A numer (…)).

Nieruchomość I (działkę 1) i Nieruchomość II (działki nr 2, 3, 4, 5) Wnioskodawca nabył w celach rolniczych i prowadzenia na tych gruntach upraw rolnych przeznaczonych na użytek własny i wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W rejestrze gruntów prowadzonym przez Starostę Nieruchomość I i Nieruchomość II o łącznym obszarze 2.981,00 m² stanowiące następująco działki nr:

• nr 1 o obszarze 1.007,00 m² oznaczona jest jako grunty orne (RV),
• nr 2 obszarze 391,00 m², nr 3 o obszarze 289,00 m², 4 o obszarze 735,00 m² i 5 o obszarze 559,00 m² oznaczona jest jako grunty orne (RV) i zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy (Bp).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (…) Nieruchomość I i Nieruchomość II położone są na terenie oznaczonym symbolem BMN 23 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z przeznaczeniem podstawowym: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz z przeznaczeniem uzupełniającym: zabudowa usługowa wbudowana w budynek mieszkalny lub wolnostojąca.

Nieruchomość I i Nieruchomość II nie są położone na:

a)obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. 1994 Nr 123 poz. 600 ze zm.);

b)obszarze rewitalizacji wyznaczonym uchwałą, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. 2015 poz. 1777 ze zm.), która przewiduje prawo pierwokupu gminy w przypadku sprzedaży nieruchomości; 

c)obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o której mowa w rozdziale 5 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. 2015 poz. 1777 ze zm.).

Przedmiotowe działki nie były w okresie 5 (pięciu) lat i obecnie nie są wykorzystywane na cele prowadzonej działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej oraz nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 Nr 16 poz. 93 ze zm.), jak również nie stanowią jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1) w zw. z art. 2 pkt 27e) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535 ze zm.).

Nieruchomości te są wolne od wad fizycznych i prawnych.

Nieruchomość I i Nieruchomość II nie są położone w granicach parku narodowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. 2004 Nr 92 poz. 880 ze zm.).

Na Nieruchomości I i Nieruchomości II nie ma gruntów, których granice są sporne.

Przedmiotowe nieruchomości są niezabudowane oraz posiadają dostęp do drogi publicznej poprzez nieruchomości gruntowe stanowiące własność Gminy (…).

Nieruchomość I i Nieruchomość II nie znajdują się w faktycznym władaniu osób trzecich bez tytułu prawnego.

Wnioskodawca zamierza sprzedać spółce prawo własności do działki ewidencyjnej numer 1 o obszarze 1.007,00 m², działek ewidencyjnych o numerach 2 o obszarze 391,00 m², nr 3 o obszarze 289,00 m², nr 4 o obszarze 735,00 m² i nr 5 o obszarze 559,00 m², dla których to nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczystej numer (…) i (…).

Co ważne, obecnie działki te wydzierżawione są spółce pod działalność gospodarczą. Dzierżawca w zamian zobowiązał się płacić Wydzierżawiającemu określony umową czynsz dzierżawny niedokumentowany fakturami (umowa dzierżawy (…) zawarta w dniu (…) 2023 r. na czas nieoznaczony). Ponadto kupujący podejmie szereg działań związanych z nieruchomością, co zostanie opisane poniżej.

Kupująca spółka planuje na tych działkach wybudować obiekt handlowo-usługowy o powierzchni zabudowy minimum 650 m² wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych i prowadzić na tej nieruchomości działalność gospodarczą.

W akcie notarialnym nr (…) z dnia (…) 2023 r. - umowa przedwstępna, kupująca nieruchomość spółka zobowiązała się do załatwienia wszystkich formalności związanych z inwestycją na tych działkach. To jest spółka zobowiązała się do:

1)Uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m² z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,

2)Uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 527 m², w tym sala sprzedaży o powierzchni 400 m² wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych,

3)Uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującej na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,

4)Niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

5)Potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

6)Zniesienia istniejącego ograniczenia tonażowego lub uzyskania zgody zarządcy drogi na przejazd pojazdów powyżej 25,00 t do 1‑kondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego w celu realizacji dostaw oraz budowy zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej,

7)Zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek ewidencyjnych o numerach 1, 2, 3, 4 i 5, zgodnie z którym, Kupująca będzie mogła posadowić na przedmiotowej nieruchomości 1‑kondygnacyjny obiekt handlowo-usługowy o powierzchni użytkowej 527,40 m², w tym salą sprzedaży o powierzchni 400,00 m² wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych,

8)Uzyskania warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją kupującej spółki,

9)Uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,

10)Łącznego nabycia przez Kupującą działek ewidencyjnych o numerach 1, 2, 3, 4 i 5,

11)Uzyskania zezwolenia na sprzedaż każdego rodzaju alkoholu w planowanym obiekcie usługowo-handlowym.

Tym samym w momencie uzyskania przez Kupującego powyższych decyzji i pozwoleń, Wnioskodawca zobowiązuje się sprzedać działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 o łącznej powierzchni 2.981,00 m².

Na zakończenie należy podkreślić, że:

1)W stosunku do przedmiotowych działek Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia.

2)W stosunku do ww. nieruchomości Wnioskodawca nigdy samodzielnie nie podejmował żadnych działań marketingowych, nie ogłaszał sprzedaży w środkach masowego przekazu, w szczególności nie ogłaszał sprzedaży w internecie, prasie, radiu.

3)Powyższe nieruchomości nigdy nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

4)Działki, które mają być przedmiotem sprzedaży, są niezabudowane.

5)Wnioskodawca obecnie dzierżawi wyżej opisane działki spółce, która planuje je zakupić po uzyskaniu ww. pozwoleń. (Umowa dzierżawy nr (…), zawarta w dniu (…) 2023 r.).

6)Działki o nr 1, 2, 3, 4 i 5 są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i położone są na terenie oznaczonym symbolem BMN 23 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z przeznaczeniem podstawowym: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz z przeznaczeniem uzupełniającym: zabudowa usługowa wbudowana w budynek mieszkalny lub wolnostojąca.

7)Wnioskodawca nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

8)Kupująca spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Kupująca spółka zamierza podjąć czynności wymienione w udzielonym przez Wnioskodawcę pełnomocnictwie w imieniu Wnioskodawcy. A w imieniu własnym zobowiązała się do załatwienia wszystkich formalności związanych z inwestycją na tych działkach i uzyskania niezbędnych decyzji i pozwoleń w związku z posadowieniem na tych działkach budynku handlowo-usługowego. Koszty wszystkich tych działań ponosi strona Kupująca.

Sprzedający oświadcza, że udziela Kupującej pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych powyżej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie Nieruchomości I i Nieruchomości II szczegółowo opisanych w opisie powyżej warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Sprzedający oświadcza, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Sprzedający oświadcza, że wyraża zgodę na dysponowanie przez Kupującą Nieruchomością I i Nieruchomością II szczegółowo opisanymi powyżej na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 1994 Nr 89 poz. 414 ze zm.), w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnia Kupującej Nieruchomość I i Nieruchomość II celem przeprowadzenia badań gruntu.

Ponadto Sprzedający oświadcza, że wyraża zgodę na usytuowanie przez Kupującą własnym kosztem i staraniem na Nieruchomości I i Nieruchomości II tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Jednocześnie Kupująca oświadcza, że w przypadku niezawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie własnym kosztem i staraniem urządzenia usytuowane na wskazanych nieruchomościach gruntowych.

Pytanie, sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku

Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 o łącznej powierzchni 2.981,00 m², opisanych w stanie faktycznym jest opodatkowana bez uwzględnienia zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanej nieruchomości o łącznej powierzchni 2.981,00 m² z działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 opisanych w stanie faktycznym jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wnioskodawca przypomina, iż na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle powyższej definicji sprzedaży nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów jest opodatkowana podatkiem VAT. Z opodatkowaną dostawą, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, mamy do czynienia pod warunkiem wykonania jej przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak wskazano wyżej działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Czyli podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy przejawem takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, można mówić, gdy czynności wykonane przez sprzedającego przybierają formę zorganizowaną może to być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Wnioskodawca stwierdza, że w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Przypomina Pan, iż na działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5 od momentu nabycia do momentu zbycia nie prowadzono żadnych działalności gospodarczych. W stosunku do ww. nieruchomości Wnioskodawca samodzielnie nigdy nie podejmował żadnych działań marketingowych, nie ogłaszał sprzedaży w środkach masowego przekazu, w szczególności nie ogłaszał sprzedaży w internecie, prasie, radiu.

Tutaj jednak należy podkreślić, iż doszło do udzielenia Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń na budowę obiektu handlowego z parkingiem, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Wnioskodawca uważa, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak to już wyżej podkreślono sam nie podejmował on działań charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, powyższe czynności zostaną jednak podjęte przez Kupującego, który będzie działał jako pełnomocnik Sprzedającego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Czyli jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Czyli składanie wniosków oraz odbiór wymaganych decyzji i postanowień, dokonanie wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie dz. 1, 2, 3, 4 i 5 warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu publicznego – w praktyce wywołuje skutki dla Kupującego.

Tym samym Wnioskodawca twierdzi, iż dokonywał on czynności, które zazwyczaj dokonuje profesjonalny sprzedawca.

Zdaniem Wnioskodawcy w tej sytuacji zachowuje się jak podatnik podatku VAT wymieniony w art. 15 ww. ustawy. Kupujący będzie bowiem w jego imieniu dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3, 4 i 5.

Przechodząc do możliwości zwolnienia działek jako terenów innych niż tereny budowlane – zdaniem Wnioskodawcy nie znajdzie ono tutaj zastosowania.

Wnioskodawca uważa bowiem, iż w związku z podjętymi działaniami tereny te utracą taki charakter, a także obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego nie są tereny wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy - ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - na podstawie ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

• lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
• sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Jak to wykazano w opisie powyżej, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 położone są na terenie oznaczonym symbolem BMN 23 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z przeznaczeniem podstawowym: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz z przeznaczeniem uzupełniającym: zabudowa usługowa wbudowana w budynek mieszkalny lub wolnostojąca.

Tym samym z planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż są to tereny inne niż te które ustawodawca wymienia w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, iż na moment sprzedaży działki będą objęte decyzją o warunkach zabudowy wydaną w oparciu o udzielone pełnomocnictwo.

Tym samym, ww. działki będą stanowiły teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 stanowiących teren budowlany będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia z VAT.

Na zakończenie w związku z tym, iż działki nie korzystają ze zwolnienia, będzie trzeba ich sprzedaż udokumentować fakturą VAT. W przypadku bowiem sprzedaży opodatkowanej dokumentem potwierdzającym jej nabycie w świetle ustawy o podatku od towarów i usług jest faktura. W tym bowiem przypadku kupującym jest spółka, a więc czynny podatnik podatku od towarów i usług i zgodnie z 106b ustawy o VAT taką transakcję należy udokumentować fakturą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 2 pkt 6 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem tego podatku.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny. Pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest również, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy. Zasadnym jest odwołanie się w niej do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestia opodatkowania sprzedaży działek była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z treści orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku TSUE stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W rozumieniu statusu podatnika pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07.  NSA stwierdził, że formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wyjaśniono wyżej, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z dokonanej wyżej analizy przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dla określenia jego praw i obowiązków. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan właścicielem Nieruchomości I i Nieruchomości II, które zamierza Pan sprzedać Spółce (Kupującej).

Nieruchomość I składa się z działki nr 1, którą nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nieruchomość II składa się z działek nr 2, 3, 4, 5, które nabył Pan na podstawie umowy darowizny.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (…) Nieruchomość I i Nieruchomość II położone są na terenie oznaczonym symbolem BMN 23 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z przeznaczeniem podstawowym: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz z przeznaczeniem uzupełniającym: zabudowa usługowa wbudowana w budynek mieszkalny lub wolnostojąca. Działki są niezabudowane.

Obecnie działki wydzierżawione są Spółce pod działalność gospodarczą na czas nieoznaczony. Dzierżawca w zamian zobowiązał się płacić Panu określony czynsz dzierżawny.

Zawarł Pan z Kupującą umowę przedwstępną, w której Spółka zobowiązała się do załatwienia wszystkich formalności związanych z inwestycją na tych działkach, tj.:

1.uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji:

• o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej,
• o pozwoleniu na budowę,
• zezwalającej na lokalizację zjazdu na nieruchomość lub pozwolenia na budowę zjazdu według koncepcji Kupującej,

2.niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

3.potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

4.zniesienia istniejącego ograniczenia tonażowego lub uzyskania zgody zarządcy drogi na przejazd pojazdów powyżej 25 t,

5.zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek ewidencyjnych o numerach 1, 2, 3, 4 i 5,

6.uzyskania warunków technicznych przyłączy oraz usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,

7.uzyskania zezwolenia na sprzedaż alkoholu w planowanym obiekcie.

Udzielił Pan Kupującej pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji, pozwoleń i warunków technicznych. Przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy. Wyraził Pan zgodę na dysponowanie przez Kupującą Nieruchomością I i Nieruchomością II na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. Udostępnił Pan Kupującej Nieruchomość I i Nieruchomość II celem przeprowadzenia badań gruntu. Ponadto wyraził Pan zgodę na usytuowanie przez Kupującą tymczasowego przyłącza energetycznego na Nieruchomości I i Nieruchomości II.

Pańskie wątpliwości dotyczą opodatkowania sprzedaży niezabudowanej nieruchomości, składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4 i 5.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Wobec tego, zgodnie z normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Z przywołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Może to mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana, i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pan podjął w odniesieniu do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

Znaczenie dla sprawy ma m.in. to, że nieruchomość została odpłatnie wydzierżawiona.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W zdaniu drugim definicji pojęcia „działalność gospodarcza” zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy mowa jest o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Zatem nieruchomość wydzierżawiona przyszłemu nabywcy, na podstawie zawartej umowy, jest wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która również uregulowana jest w Kodeksie cywilnym.

Art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Art. 96 Kodeksu cywilnego:

Art. 98 Kodeksu cywilnego:

Art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Art. 108 Kodeksu cywilnego:

Art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W analizowanej sprawie, warunkiem sprzedaży jest m.in. uzyskanie przez Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę w celu zabudowania nabywanej nieruchomości zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującej oraz innych indywidualnych aktów administracyjnych.

Zgodnie z umową przedwstępną udzielił Pan Kupującej pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń (w tym decyzji o pozwoleniu na budowę, zezwolenia na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę zjazdu) i ich odbioru, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dot. przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej (w szczególności do złożenia wniosków o wydanie tych warunków oraz ich odbioru). Ponadto udzielił Pan zgody na dysponowanie przez Kupującą działkami na cele budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń oraz przeprowadzenia badań gruntu.

Wynika z tego, że do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość I i II będzie podlegała wielu czynnościom. Fakt, że ww. działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Pana, ale przez osoby trzecie (Kupującą), nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującą wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej jako mocodawcy. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Pan, a nie Pana pełnomocnik. Pełnomocnik - Kupująca - nie działa przecież we własnym, lecz w Pańskim imieniu.

Działania, dokonywane za Pana pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru - w efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Jak bowiem wskazał Pan we wniosku, obecnie działki są gruntami ornymi, a planowana umowa sprzedaży zostanie zawarta wówczas, gdy nieruchomość będzie terenem przygotowanym do inwestycji planowanej przez Kupującą, co nastąpi po uzyskaniu przez Kupującą potrzebnych pozwoleń i decyzji. Wykonanie ww. czynności dotyczących Nieruchomości, przed ich dostawą, stanowi działanie, które wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności (zarządu) w ramach posiadanego majątku prywatnego i wskazuje, że w celu sprzedaży Nieruchomości I i II podejmuje Pan pewne działania w sposób zorganizowany. W związku z tym, aby sprzedać działki, wykona Pan - działając przez pełnomocnika - ciąg czynności, których celem jest uczynienie Nieruchomości I i II atrakcyjnym dobrem dla Kupującej.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości I i II będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podjął Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, które wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z powyższym, skoro w Pana sprawie wystąpią przesłanki, aby uznać Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości I i II  będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Art. 2 pkt 33 ustawy:

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (…) Nieruchomość I i Nieruchomość II położone są na terenie oznaczonym symbolem BMN 23 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z przeznaczeniem podstawowym: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz z przeznaczeniem uzupełniającym: zabudowa usługowa wbudowana w budynek mieszkalny lub wolnostojąca.

Wprawdzie Kupująca zamierza zainicjować zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, ale w momencie transakcji będzie dysponować prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzją o pozwoleniu na budowę, z której wynikać będzie możliwość zabudowania przedmiotowych Nieruchomości planowanymi przez Kupującą obiektami, w tym obiektem handlowo-usługowymi wraz miejscami parkingowymi.

Decyzja taka jest wydawana po spełnieniu warunków, które określa ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). W analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na art. 35 ust. 1 lit. a Prawa budowlanego, zgodnie z którym:

Art. 35 ust. 4 Prawa budowlanego:

Jak wynika z powyższego, jednym z warunków wydania decyzji o pozwoleniu na budowę wydawana jest położenie nieruchomości na terenie, który jest przeznaczony pod zabudowę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

A zatem Nieruchomość I i II, objęte decyzją o pozwoleniu na budowlę, którą Kupująca uzyska przed transakcją, będzie stanowić teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie ww. zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji dostawa działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

• towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,
• w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał:

W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że prawo własności działki nr 1 nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast działki nr 2, 3, 4, 5 nabył Pan na podstawie umowy darowizny. Tym samym nie można uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie jest zatem spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Ponadto wydzierżawił Pan działki Kupującej, zatem nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. Wobec tego pierwszy warunek zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie jest spełniony.

W konsekwencji, sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 o łącznej powierzchni 2.981,00 m², opisanych w stanie faktycznym, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Informacja o zwrocie nadpłaty

Zgodnie z art. 14f Ordynacji podatkowej:

Złożony przez Pana wniosek dotyczy 5 zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług, zatem opłata od wniosku wynosi 200 zł (5 zdarzeń przyszłych x 40 zł).

1 lutego 2024 r. wpłacił Pan 40 zł tytułem opłaty od wniosku za wydanie interpretacji indywidualnej. W uzupełnieniu wniosku, które przesłał Pan 23 lutego 2024 r. zmodyfikował Pan swoje pytanie w taki sposób, że wniosek obejmuje 5 zdarzeń przyszłych. 29 lutego 2024 r. wpłacił Pan 200 zł. A zatem, łącznie wpłacił Pan 240 zł, podczas gdy opłata od Pana wniosku wynosi 200 zł.

W związku tym, kwota 40 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Pana dyspozycji przekazem pocztowym na adres wskazany we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 33 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 33 ze zm.).