Interpretacja indywidualna z dnia 3 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.117.2024.1.KD

Możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 7 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 1 lutego 2014 r. prowadzi Pan JDG pod postacią indywidualnej praktyki lekarskiej z kodem PKD 86.21.Z pod nazwą (… indywidualna praktyka lekarska). Po uzyskaniu 13 listopada 2019 r. tytułu specjalisty w dziedzinie Pediatrii zmienił Pan kod PKD prowadzonej praktyki lekarskiej na 86.22.Z (indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska). 1 grudnia 2022 r. podjął Pan pracę w ramach umowy o pracę w Oddziale Neurologii (…) w (…) (dalej nazywany Szpitalem), gdzie odbywa Pan szkolenie specjalizacyjnie w dziedzinie Neurologii (…). Równolegle udziela Pan świadczeń medycznych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej innym podmiotom leczniczym. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej w 2023 r. rozliczał Pan według 14% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Od 1 lutego 2024 r. Szpital wprowadził zmiany organizacyjne dotyczące funkcjonowania Oddziału Neurologii (…), polegające na wdrożeniu całodobowych dyżurów medycznych w ww. Oddziale pełnionych przez lekarzy zatrudnionych w Oddziale Neurologii (…). Celem zapewnienia ciągłości funkcjonowania Oddziału dyżury pełnione są w godzinach 14:35-7:00 dnia następnego w dni powszednie oraz 7:00-7:00 dnia następnego w weekendy i dni ustawowo wolne od pracy. Do czasu wprowadzenia zmian organizacyjnych interwencje w stanach nagłego zachorowania lub pogorszenia stanu zdrowia u pacjentów hospitalizowanych w ww. Oddziale Neurologii (…) wykonywali lekarze dyżurujący w Izbie Przyjęć i Oddziałach dla dorosłych Szpitala.

Wobec zmian organizacyjnych opisanych powyżej, wprowadzonych od 1 lutego 2024 r. przez Szpital, z którym łączy Pana od 1 grudnia 2022 r. stosunek pracy w zakres Pana obowiązków wchodzi:

1.znajomość i przestrzeganie obowiązującego prawa wewnętrznego (regulaminów, procedur, instrukcji, itp.);

2.rzetelne prowadzenie dokumentacji lekarskiej hospitalizowanych pacjentów poprzez wprowadzanie danych i korzystanie z zapisów systemu informatycznego zgodnie z przyznanymi uprawnieniami;

3.ścisła współpraca z ordynatorem i kierownikiem, wykonywanie poleceń przełożonych w zakresie prowadzenia procesu diagnostyczno-terapeutycznego w oddziałach;

4.ustalanie we współpracy z ordynatorem wskazań do rehabilitacji medycznej pacjentów;

5.branie udziału w wizytach ordynatorskich, raportach lekarskich i pielęgniarskich w oddziałach;

6.udział w prowadzeniu procesu terapeutycznego oraz czuwanie nad prawidłowym i terminowym wykonaniem zleconych badań diagnostycznych, zabiegów leczniczych, pielęgnacyjnych lub rehabilitacyjnych;

7.prowadzenie nadzoru merytorycznego nad młodszymi asystentami, asystentami oraz lekarzami stażystami odbywającymi staż w ramach specjalizacji;

8.przyjmowanie pacjentów w Izbie Przyjęć oraz w Poradni Neurologicznej (…);

9.świadczenie konsultacji specjalistycznych pacjentów:

·skierowanych przez lekarzy do Poradni Neurologicznej (…),

·Izby przyjęć,

·przebywających w oddziałach innych szpitali

·przebywających w oddziałach psychiatrycznych Szpitala;

10.prowadzenie zajęć edukacyjnych dla rodzin i pacjentów Szpitala;

11.ordynowanie leków tylko po osobistym zbadaniu pacjenta zgodnie z receptariuszem szpitalnym i w miarę możliwości po uzgodnieniu z ordynatorem oraz przestrzeganie obowiązku bezzwłocznego wpisu do „Indywidualnej karty zleceń lekarskich”;

12.stwierdzanie zgonu pacjenta oraz obowiązek ponownego stwierdzenia zgonu po 2 godzinach;

13.ścisła współpraca oraz dbałość o prawidłowy przepływ informacji dotyczących stanu zdrowia pacjenta miedzy pracownikami zespołu lekarsko-pielęgniarsko-rehabilitacyjno-terapeutycznego;

14.podejmowanie interwencji medycznej w sytuacji nagłego pogorszenia się stanu zdrowia pacjenta;

15.znajomość i przestrzeganie przepisów ustawy o ochronie zdrowia psychicznego zasad stosowania przymusu bezpośredniego oraz prawidłowe prowadzenie jego bieżącej oceny i dokumentacji;

16.zapobieganie zakażeniom szpitalnym i bieżące prowadzenie dokumentacji zakażeń szpitalnych, terminowe zgłaszanie chorób zakaźnych odpowiednim władzom oraz terminowe wypełnianie kart zgłoszenia nowotworu złośliwego;

17.udzielanie pacjentowi oraz jego rodzinie informacji o jego stanie zdrowia, leczeniu oraz rokowaniu;

18.uznanie prawa pacjenta do opieki przez osobę bliską lub inną wskazaną;

19.zawiadamianie niezwłocznie przełożonego o każdym przypadku zabójstwa, ciężkiego uszkodzenia ciała, samobójstwa lub zatrucia;

20.udzielanie pacjentom pełnych świadczeń medycznych na najwyższym poziomie w ramach posiadanych środków;

21.podnoszenie kwalifikacji zawodowych poprzez uczestniczenie w szkoleniach, spotkaniach naukowych i na podstawie śledzenia bieżących doniesień naukowych;

22.zobowiązany jest Pan wykonywać polecenia ordynatora, kierownika i dyrektora wiążące się z zakresem jego pracy, a w uzasadnionych przypadkach także inne czynności nieobjęte ww. zakresem.

Ponadto szkolenie specjalizacyjne odbywa się pod nadzorem Ordynatora Oddziału i Kierownika specjalizacji, który:

·konsultuje i ocenia proponowane i wykonywane badania diagnostyczne i ich interpretacje, rozpoznania choroby, sposoby leczenia, rokowania i zalecenia dla pacjenta;

·prowadzi nadzór nad wykonywanymi zabiegami diagnostycznymi, leczniczymi i rehabilitacyjnymi objętymi programem specjalizacji.

1 lutego 2024 r. zawarł Pan ze Szpitalem umowę kontraktową na pełnienie dyżurów medycznych wdrożonych od 1 lutego 2024 r. w Oddziale Neurologii (…) oraz Izbie Przyjęć w godzinach 14:35-7:00 dnia następnego w dni powszednie oraz 7:00-7:00 dnia następnego w weekendy i dni ustawowo wolne od pracy.

Zakres obowiązków wynikający z zawartej umowy to:

1.przeprowadzanie badań przedmiotowych i podmiotowych, zlecanie badań diagnostycznych, zabiegów leczniczych i pielęgnacyjnych;

2.podejmowanie decyzji o przyjęciu do szpitala wraz odpowiednim uzasadnieniem;

3.ustalanie potrzeby i wskazań do przekazania chorego do innego szpitala;

4.ordynowanie leków tylko po osobistym zbadaniu pacjenta oraz przestrzeganie obowiązku bezzwłocznego wpisu o podjętych działaniach do dokumentacji medycznej pacjenta;

5.dbanie o prawidłowy przepływ informacji dotyczących stanu zdrowia pacjenta pomiędzy pracownikami zespołu lekarsko - pielęgniarskiego;

6.rzetelne prowadzenie dokumentacji lekarskiej przyjmowanych i konsultowanych pacjentów poprzez wprowadzanie danych i korzystanie z zapisów systemu informatycznego zgodnie z przyznanymi uprawnieniami oraz obowiązującymi przepisami, w standardzie wymaganym przez udzielającego zamówienia;

7.udzielanie pacjentowi oraz jego rodzinie informacji o stanie zdrowia, leczeniu oraz rokowaniu;

8.znajomość przepisów oraz prawidłowe stosowanie zasad przymusu bezpośredniego;

9.terminowe zgłaszanie chorób zakaźnych odpowiednim władzom;

10.stwierdzenie zgonu pacjenta oraz obowiązek ponownego stwierdzenia zgonu po 2 godzinach;

11.niezwłoczne zawiadamianie przełożonego o każdym wypadku ciężkiego uszkodzenia ciała, samobójstwa lub zatrucia;

12.wykonywanie poleceń udzielającego zamówienia wiążących się z zakresem umowy, a w uzasadnionych przypadkach także inne czynności nieobjęte ww. zakresem, związanych z wykonywanym zawodem lekarza.

Zakres obowiązków wynikających z umowy o pracę i kontraktu jest częściowo zbieżny, co wynika z charakteru pracy lekarza polegającej na udzielaniu świadczeń medycznych. Jednakże są to porady i interwencje medyczne udzielane na różnym etapie pobytu w szpitalu. Obowiązki z tytułu kontraktu pełni Pan w trybie dyżurowym w wymieniowych powyżej godzinach w Oddziale Neurologii (…) i Izbie Przyjęć. Do 1 lutego 2024 r. w Oddziale Neurologii (…) i Izbie Przyjęć nie prowadzono osobnych dyżurów lekarskich przez lekarzy ww. Oddziału. Interwencje w czasie dyżurów dotyczą nagłych zachorowań pacjentów pediatrycznych zgłaszających się do Izby Przyjęć oraz nagłego pogorszenia stanu zdrowia pacjentów Oddziału Neurologii (…).

Wykonywane świadczenia w ramach umowy o pracę i kontraktu różnią obowiązki z tytułu odbywanego szkolenia specjalizacyjnego w czasie świadczeń udzielanych z umowy o pracę. Obowiązki wynikające z kontraktu świadczy Pan poza godzinami podległości służbowej, samodzielnie. Zakres czynności świadczonych z tytułu umowy o pracę jest szerszy niż ten wynikający z podpisanego kontraktu. Ponadto, podczas świadczenia stosunku pracy podlega Pan bezpośredniej kontroli Ordynatora Oddziału.

Pytanie

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, gdzie od 1 lutego 2024 r. wykonuje Pan działalność gospodarczą u tego samego pracodawcy, u którego od 1 grudnia 2022 r. jest Pan zatrudniony na umowę o pracę, przy założeniu innego zakresu wykonywanych obowiązków, może Pan przychody osiągane z działalności gospodarczej opodatkować podatkiem liniowym 19% (art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Pana stanowisko

W Pana ocenie, świadczone od 1 lutego 2024 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie są tożsame z czynnościami, które wykonuje Pan na podstawie umowy o pracę z tym Szpitalem od 1 grudnia 2022 r. Zatem nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Swoją opinię popiera Pan uzasadnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2416/16 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2163/09, w którym sąd stwierdził, że „nie będą tożsame czynności, które pokrywają się tylko w części”.

Zakres Pana obowiązków wykonywanych w ramach umowy o pracę jest częściowo zbieżny z tymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. W ramach umowy o pracę Pana działania są nadzorowane przez Ordynatora Oddziału i Kierownika Specjalizacji oraz nie polegają tylko na działalności medycznej, a obejmują również działania administracyjne związane z poprawnym funkcjonowaniem oddziału oraz nadzór nad młodszymi lekarzami i stażystami. W ramach podpisanego kontraktu skupia się Pan głównie na świadczeniach udzielanych interwencyjnie w przypadku nagłych zachorowań u pacjentów pediatrycznych zgłaszających się do Izby Przyjęć oraz nagłych pogorszeń stanu zdrowia pacjentów hospitalizowanych w Oddziale Neurologii (…).

W oparciu o przytoczone powyżej orzecznictwo i dotychczas wydane indywidualne interpretacje podatkowe odnoszące się do analogicznych sytuacji wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku liniowego dochodów z działalności gospodarczej (w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2163/09 częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

W związku z powyższym, dochody osiągane w ramach działalności gospodarczej w 2024 r. może Pan opodatkować podatkiem liniowym według stawki 19%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zwracam jednak uwagę, że zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że od 1 lutego 2014 r. prowadzi Pan indywidualną praktykę lekarską. 1 grudnia 2022 r. podjął Pan pracę w ramach umowy o pracę w Oddziale Neurologii (…),gdzie odbywa Pan szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie Neurologii (…). Równolegle udziela Pan świadczeń medycznych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej innym podmiotom leczniczym. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej w 2023 r. rozliczał Pan według 14% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Zakresy obowiązków wynikających z umowy o pracę i kontraktu są częściowo zbieżne co wynika z charakteru pracy lekarza polegającej na udzielaniu świadczeń medycznych. Jednakże są to porady i interwencje medyczne udzielane na różnym etapie pobytu w szpitalu. Obowiązki z tytułu kontraktu pełni Pan w trybie dyżurowym w Oddziale Neurologii (…) i Izbie Przyjęć. Wskazał Pan, że zakres czynności świadczonych z tytułu umowy o pracę wymieniony w opisie sprawy jest szerszy niż ten wynikający z podpisanego przez Pana kontraktu.

Oznacza to, że świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie są tożsame z czynnościami, które wykonuje Pan na podstawie umowy o pracę z tym Szpitalem. Zatem, nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego – zgodnie z opisem stanu faktycznego – z którego wynika, że jest Pan zatrudniony na umowę o pracę oraz świadczy usługi w ramach działalności gospodarczej u tego samego pracodawcy, przy założeniu innego zakresu wykonywanych przez Pana obowiązków, może Pan w 2024 r. przychody osiągane z działalności gospodarczej opodatkowywać podatkiem liniowym, tj. w sposób wskazany w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazać należy, że ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, są tożsame z czynnościami, które wykonuje Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i jedynie w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).