Wyrok NSA z dnia 25 lutego 2010 r., sygn. I FSK 100/09

Organ podatkowy nie może wybierać, przeciwko któremu podatnikowi skieruje decyzję, opartą na podstawie art. 115 § 1, § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej. Każdy ze wspólników rozwiązywanej spółki cywilnej ma przymiot strony, ponieważ decyzja dotyczy jego interesu.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia del. WSA Małgorzata Fita (spr.), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Gl 259/08 w sprawie ze skargi A. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 14 grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz A. H. kwotę 320 zł (trzysta dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 21 lipca 2008 r., sygn. akt III GL 259/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. H. - byłego wspólnika zlikwidowanej spółki cywilnej "S." w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 14 grudnia 2007 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji, oddalił skargę.

W uzasadnieniu podał stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A. H., byłego wspólnika spółki cywilnej "S." , utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 28 lutego 2007 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 stycznia 2006 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 31 sierpnia 2005 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej A. H. jako wspólnika zlikwidowanej spółki "S." za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2000 r. wraz z odsetkami za oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Sąd wskazał, że przed wydaniem decyzji w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej skarżącego, organ pierwszej instancji wydał decyzję określającą zlikwidowanej spółce "S." wysokość podatku od towarów i usług za ten okres. Organ odwoławczy po wniesieniu odwołania utrzymał w mocy tę decyzję. W związku z brakiem majątku umożliwiającego wyegzekwowanie zaległości spółki, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności A. H., jako byłego wspólnika zlikwidowanej spółki cywilnej za zaległości w podatku od towarów i usług tej spółki. Jednocześnie postanowieniem z tego samego dnia wszczął takie postępowanie w stosunku do drugiego wspólnika zlikwidowanej spółki - S. A. W dniu 31 sierpnia 2005 r. wydał decyzję, w której orzekł o odpowiedzialności A. H. za zaległości podatkowe zlikwidowanej spółki "S." za luty 2000 r. wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Decyzją z tego samego orzeczono także o odpowiedzialności S. A. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe tej spółki za ten sam okres. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem zawartym w przedmiotowej decyzji A. H. wniósł od niej odwołanie. Organ odwoławczy po rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia 16 stycznia 2006 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Pismem z dnia 18 grudnia 2006 r. powołując się na art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, A. H. zwrócił się z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w K. orzekającej o jego odpowiedzialności podatkowej, jako byłego wspólnika zlikwidowanej spółki cywilnej "S.", za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Podstawą wniosku były wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 8 września 2006 r. sygn. akt III SA/Gl 397-399/06, którymi uchylono decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A. H. za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i października 2000 r. W uzasadnieniu orzeczeń sąd stwierdził, że zaskarżone decyzje nie czynią zadość wymogom wynikającym z art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Odwołując się do przedmiotowych wyroków wnioskujący podniósł, że decyzja ostateczna z dnia 16 stycznia 2006 r. nie wskazuje w swej treści, iż jest to odpowiedzialność solidarna ze spółką i pozostałymi wspólnikami. Ponadto w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności solidarnej winni brać udział wszyscy wspólnicy co oznacza, że współodpowiedzialny wspólnik winien być zawiadomiony o toczącym się postępowaniu. Zatem w sprawie naruszono art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na jej wynik. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uznał zasadności wniosku i decyzją z dnia 28 lutego 2007 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A. H. za zaległości w podatku od towarów i usług zlikwidowanej spółki "S.". W uzasadnieniu organ wskazał, że rażące naruszenie prawa ma miejsce gdy treść decyzji ostatecznej pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt organu praworządnego państwa. Taka sytuacja nie ma miejsca w sprawie. Nie ma bowiem bezsporności w zakresie naruszenia prawa, w tym art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Nadto przepisy Ordynacji podatkowej w rozdziale 15 dot. odpowiedzialności podatkowej osób trzecich nie nakładają obowiązku prowadzenia wspólnego postępowania mającego za przedmiot odpowiedzialność wspólnika zlikwidowanej spółki cywilnej, jako osoby trzeciej, za zobowiązania spółki z udziałem wszystkich wspólników. Prawidłowość takiej argumentacji zdaniem organu potwierdza także treść art. 166 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącego, iż w sprawach, w których prawa i obowiązki stron wynikają z tego samego stanu faktycznego oraz z tej samej podstawy prawnej i w których właściwy jest ten sam organ podatkowy, można wszcząć i prowadzić jedno postępowanie dotyczące więcej niż jednej osoby. Interpretując powołany przepis organ podkreślił, iż organ podatkowy ma prawo, a nie obowiązek łączenia postępowań dotyczących kilku stron. Natomiast wyroki WSA w Gliwicach, na które powołał się pełnomocnik strony, nie mogą spowodować zmiany rozstrzygnięcia dokonanego w przedmiotowej sprawie, ponieważ dotyczą one decyzji podatkowych wydanych w indywidualnych, odrębnych sprawach podatkowych. W odwołaniu od decyzji strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 14 grudnia 2007 r. jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Zarzuciła przy tym naruszenie przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 133, art. 180, art. 187 § 1, art. 210 § 4, art. 247, art. 115, art. 133 ustawy Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po dokonaniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego nie uznał argumentów strony przedstawionych w odwołaniu i wydał decyzję, w której utrzymał w mocy decyzję, którą wydał działając jako organ pierwszej instancji. W odniesieniu do zarzutów dotyczących naruszenia wyszczególnionych w odwołaniu przepisów postępowania podatkowego organ stwierdził, iż są bezpodstawne.