Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą Spółka nie będzie miała od 1 lipca 2024 r. obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF od 1 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka jest podmiotem prawa irlandzkiego oraz irlandzkim rezydentem podatkowym. Spółka w kraju siedziby, tj. w Irlandii, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obsługi sprzedaży swoich towarów z innych krajów. W kraju siedziby Spółka posiada zasoby ludzkie, które odpowiedzialne są m.in. za obszary takie jak: projektowanie produktów, finanse oraz zaplecze organizacyjne. Spółka nie posiada oraz nie wynajmuje magazynu na terytorium Irlandii. Spółka jest zarejestrowaną dla celów podatku VAT w Irlandii i kilku innych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz w Wielkiej Brytanii. Od 1 marca 2022 r. Spółka jest również zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”) zajmującej się dostarczaniem (...) klientom na całym świecie poprzez zintegrowaną globalną sieć produkcji, zaopatrzenia i możliwości łańcucha dostaw.

A. jest głównym podmiotem handlowym w Europie w Grupie. W obecnym modelu biznesowym w Europie głównym producentem towarów jest B. (Wielka Brytania), który jednocześnie zleca częściowo produkcję do spółek: C. sp. z o.o. oraz D. (Meksyk). Planuje się, że sytuacja zmieni się w ciągu najbliższych 2 lat, w wyniku czego B. stanie się głównym producentem w Europie, wspieranym jedynie przez B. Wolumen dostaw z Meksyku do Europy będzie stopniowo zmniejszał się, aż do pełnej niezależności Europy w zakresie produkcji.

Spółka nabyła 100% udziałów w spółce B. w dniu 27 czerwca 2023 r. B. jest spółką z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną jako polski podatnik VAT.

Obecnie w zakresie wytwarzania produktów w Polsce, Spółka współpracuje z C. Sp. z o.o., dla którego Spółka jest wyłącznym klientem ( B. nie sprzedaje wyrobów gotowych do innych podmiotów). W ramach tej współpracy B. sprzedaje towary na rzecz Spółki na polski numer VAT w Polsce oraz na brytyjski numer VAT do Wielkiej Brytanii. Spółka jest wciąż w trakcie rozszerzania swojej działalności gospodarczej w Polsce. W szczególności Spółka importuje towary pochodzące od producentów oryginalnego sprzętu oraz oddziałów tych producentów z Ameryki Północnej i Wielkiej Brytanii. Spółka może również dokonywać zakupów innych towarów oraz części, podzespołów i materiałów do przeróbki gotowych produktów w Polsce.

Zgodnie z obecnym modelem biznesowym produkty A. są dostarczane z Polski do innych krajów UE. Sporadycznie zdarzają się również przypadki eksportu poza UE, jak również sprzedaży do polskich klientów (w tym zakresie Spółka opodatkowuje sprzedaż 23% VAT).

Ponadto, Spółka korzysta z usług zewnętrznych usługodawców w Polsce, w tym m.in. agencji celnych oraz przewoźników w zakresie przywozu oraz wywozu towarów.

Spółka nabywa również usługi magazynowe i usługi logistyczne od podmiotu powiązanego mającego siedzibę w Polsce - spółki E. Sp. z o.o. (dalej: „E. Sp. z o.o. " lub „Usługodawca”).

Usługodawca realizujący te usługi jest podmiotem prawa polskiego zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT. Świadczenie tych usług zostało potwierdzone stosowną umową (dalej: „Umowa”) z Usługodawcą. Umowa będzie automatycznie odnawiana w dniu 31 grudnia każdego roku i będzie obowiązywać do momentu jej rozwiązania przez którąkolwiek ze stron.

Usługi świadczone przez Usługodawcę obejmują:

• usługi magazynowania oraz usługi z zakresu łańcucha dostaw (obejmujące rozładowywanie, przyjmowanie towarów, ewidencjonowanie w systemie klienta, inwentaryzację, przygotowanie towaru do wysyłki, pakowanie, kontakt ze spedytorem oraz uzyskanie pozwolenia na stosowanie zabezpieczenia generalnego oraz prowadzenie składu celnego) - dalej: „Usługi magazynowo- logistyczne”;
• czynności administracyjne (usługi IT, usługi HR, obsługa klienta, marketing, etc.) - dalej: „Czynności administracyjne”.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami Umowy, cały magazyn w Polsce jest przeznaczony wyłącznie do przechowywania produktów Spółki (inne podmioty nie będą uprawnione do korzystania ze wspomnianego magazynu). W zakresie decydowania o rozmieszczeniu towarów oraz prawa do zarządzania powierzchnią magazynową, Spółka informuje, że udostępnia Usługodawcy know-how, wytyczne oraz „dobre praktyki” w zakresie zarządzania powierzchnią magazynową. Jednakże Spółka nie posiada bezpośredniego wpływu na rozmieszczenie konkretnych towarów oraz na bieżące sprawy związane z zarządzaniem magazynem.

Ponadto osoby uprawnione do reprezentowania Spółki oraz jej pracownicy, bez uprzedniego zawiadomienia, są uprawnieni do swobodnego wstępu na teren magazynu. Działa to w ten sposób, że osoby uprawnione do reprezentowania Spółki oraz jej pracownicy mają możliwość wstępu na teren magazynu Usługodawcy po uprzednim zgłoszeniu. Przy wejściu na teren magazynu konieczne jest wpisanie się na listę gości oraz odebranie tymczasowej karty wstępu dla gościa. Usługodawca nie może odmówić Spółce prawa wstępu do magazynu. Osoby uprawnione do reprezentowania Spółki oraz jej pracownicy mają możliwość wstępu na teren magazynu co do zasady w dowolnym celu, ale przede wszystkim w celu kontroli jakości usług świadczonych przez Usługodawcę. Spółka posiada wpływ na zatrudnienie osób na kluczowych stanowiskach u Usługodawcy. Spółka nie posiada wpływu na zatrudnienie osób na stanowiskach technicznych/operacyjnych, jednakże w tym zakresie funkcjonują wewnątrzgrupowe wytyczne, które w ocenie Spółki stanowią pośredni wpływ na politykę kadrową Usługodawcy.

W ramach Czynności administracyjnych Usługodawca może zapewniać pomoc w zakresie: planowania popytu, wsparcia 1T, usług HR. wsparcia obsługi klienta, wsparcia zespołu sprzedaży na rynkach UE innych niż Polska, wsparcia zespołu sprzedaży dla rynków w Rosji oraz krajach Bliskiego Wschodu, zakupów, finansów oraz wsparcia technicznego/projektowego/opracowań graficznych. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że działalność Usługodawcy w tym zakresie będzie stanowić zaplecze organizacyjne (biurowe) całej grupy, zaś wsparcie będzie świadczone na rzecz podmiotów z poszczególnych państw UE i poza UE (m.in. wsparcie 1T, usługi HR, wsparcie obsługi klienta, etc.).

Spółka wskazuje, że posiada pośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi oraz powierzchnią magazynową Usługodawcy, bowiem wszystkie decyzje o charakterze zarządczym dotyczące działalność Usługodawcy są podejmowane przez kierownictwo Spółki. Usługodawca nie posiada zatem autonomii w zakresie podejmowanych działań. Zasoby techniczne/rzeczowe, które są wykorzystywane/niezbędne do świadczenia usług przez Usługodawcę to powierzchnia magazynowa, regały magazynowe, powierzchnia biurowa na magazynie, sprzęt komputerowy, wózki widłowe, wózki wysokiego składowania itp. Spółka nie zapewnia zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do świadczenia usług przez Usługodawcę na terytorium Polski. Wszystkie z zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do świadczenia usług zapewniane są przez Usługodawcę. Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług w ramach Umowy. Ponadto Spółka nie ma bezpośredniego wpływu na to w jaki sposób są wykorzystywane zasoby Usługodawcy. Spółka może przekazywać wytyczne oraz wewnątrzgrupowe instrukcje, z których może wynikać optymalny sposób wykorzystywania zasobów, co spełnia definicję pośredniego wpływu na zasoby techniczne/rzeczowe Usługodawcy. Usługodawca na terytorium Polski świadczy usługi wyłącznie na rzecz Spółki, w związku z czym całość zasobów, którymi dysponuje. Spółka posiada wyłącznie pośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Usługodawcy. Spółka może przekazywać wytyczne oraz wewnątrzgrupowe instrukcje, z których może wynikać optymalny sposób wykorzystywania zasobów, co zgodnie z uprzednio przedstawionym stanowiskiem spełnia definicję pośredniego wpływu na zasoby osobowe Usługodawcy. Zasoby osobowe Usługodawcy są w całości wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz Spółki. Spółka nie posiada wpływu na czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy. Czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy jest regulowany poprzez wewnętrzny regulamin obowiązujący u Usługodawcy oraz przepisy z zakresu prawa pracy.

Usługodawca jest również zobowiązany do świadczenia usług na rzecz zgodnie z wytycznymi określonymi przez Spółkę. Jednocześnie pracownicy Usługodawcy stanowią część struktury korporacyjnej Spółki co oznacza, że pracownicy Usługodawcy raportują, w ramach odpowiednich pionów, do szefów działów w Irlandii, jak również wykonują ich polecenia. Wynika to z faktu, że część działalności Usługodawcy stanowi zaplecze organizacyjne (biurowe) całej grupy, zaś wsparcie świadczone jest na rzecz podmiotów z poszczególnych państw UE i poza UE (m.in. wsparcie IT, usługi HR, wsparcie obsługi klienta, etc.). Ponadto w zakresie podejmowania decyzji Spółka wskazuje, że istnieje powiązanie pomiędzy zarządem Spółki oraz Usługodawcy, bowiem aktualnie członkowie zarządu Spółki zasiadają również w zarządzie Usługodawcy.

Zasoby Spółki (pracownicy, infrastruktura - biuro. IT) na terytorium Irlandii są wykorzystywane m.in. do przyjmowania zleceń, określania parametrów dla zamówienia oraz wystawiania faktur dla klienta. Zasoby Usługodawcy (tj. powierzchnia magazynowa oraz pracownicy) na terytorium Polski wykorzystywane są w zakresie kompletacji oraz przygotowania wysyłki zamówień (Usługodawca działa w tym zakresie na zlecenie Spółki). Pozostałe etapy w zakresie sprzedaży towarów z terytorium Polski na rzecz klientów końcowych realizowane są w siedzibie Spółki.

Za świadczone usługi Usługodawca wystawia faktury za okresy rozliczeniowe określone w Umowie, dokumentujące należne wynagrodzenie za świadczone Usługi magazynowo-logistyczne. Wynagrodzenie zostanie obliczone na podstawie całkowitego kosztu poniesionego przez Usługodawcę powiększonego o marżę.

Spółka ma zamiar prowadzenia sprzedaży z terytorium Polski przez czas nieokreślony.

Spółka nie posiada oddziału ani stałego przedstawicielstwa w Polsce. Wszelkie decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki podejmowane są poza granicami Polski. Jednocześnie Spółka nie upoważniła w Polsce żadnych podmiotów/osób do negocjowania umów w imieniu Spółki, zawierania umów z klientami lub przyjmowania zamówień składanych przez klientów.

Spółka informuje ponadto, że zawieranie kontraktów z klientami, utrzymywanie relacji z klientami oraz ustalanie cenników odbywa się na poziomie międzynarodowym w siedzibie Spółki w Irlandii. Zamówienia od klientów przyjmowane są przez Spółkę na terytorium Irlandii lub przez spółkę z grupy na terytorium Wielkiej Brytanii. W dalszej kolejności zamówienie zostaje przekazane do Usługodawcy, który kompletuje zamówienie i przygotowuje towary do wysyłki do klienta docelowego. Usługodawca działa zatem na zlecenie Spółki i odpowiada ze kwestie techniczne związane z realizacją zamówienia. Usługodawca nie ma natomiast uprawnień w zakresie zawierania umów czy przyjmowania zamówień.

Spółka podkreśla jednak, że nie będzie nabywać w Polsce usług w zakresie poszukiwania klientów, podejmowania działań marketingowych, działań informujących o produktach Spółki oraz zachęcających do zakupu produktów Spółki.

Ponadto, Spółka nie posiada, nie wynajmuje ani nie używa na potrzeby swojej działalności gospodarczej w Polsce:

• nieruchomości, takich jak: biura, punkty sprzedaży (oprócz ww. magazynu używanego ramach Usług magazynowo-logistycznych);
• żadnych maszyn, urządzeń lub narzędzi.

Spółka nie posiada również na stałe obecnych w Polsce zasobów ludzkich. Spółka może jednak delegować pracowników do okresowego wykonywania obowiązków na terenie Polski w celu wspierania biznesu z perspektywy zarządczej. Podczas tych okresowych wyjazdów pracownicy Spółki będą jednak nadal działać w imieniu podmiotu prawa irlandzkiego. W planach Spółki oddelegowywanych do Polski zostanie czasowo maksymalnie do dziesięciu pracowników (w tym: Dyrektor Zarządzający, Wiceprezes ds. Operacyjnych. Wiceprezes ds. Finansów, Wiceprezes ds. Rozwoju. Kierownik Finansowy, Kierownik ds. Magazynowania i Operacji, personel produkcyjny), którzy zostaną oddelegowani co dwa tygodnie na pobyt wynoszący około 2,5 dnia.

Spółka zaznacza, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 19 sierpnia 2022 r., wydał interpretację indywidualną z nr 0113-KD1PT1-2.4012.421.2022.2JSZ, zgodnie z którą uznano m.in., że w przedstawionym tam stanie faktycznym Spółka m.in. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce.

Spółka zaznacza, że stan faktyczny niniejszej sprawy, w odniesieniu do stanu faktycznego do którego odnosi się w/w interpretacja nr 0113-KDIPT1-2.4012.421.2022.2JSZ, nie uległ zasadniczej zmianie. Jedyną różnicą jest fakt, że Spółka w międzyczasie nabyła 100% udziałów w spółce B. w dniu 27 czerwca 2023 r. (w poprzednim stanie faktycznym B. była traktowana jako podmiot trzeci dostarczający towary Spółce).

Jakkolwiek w opinii Spółka powyższa zmiana stanu faktycznego jest niewielka. Spółka z ostrożności wnosi o ponowne potwierdzenie jej statusu w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, mając na uwadze przyszłe przepisy dotyczące faktur ustrukturyzowanych.

Pytanie

Czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT i art. 11 Rozporządzenia), a w konsekwencji czy będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie przyszłego art. 106ga ust. 1 i 2, który został dodany do Ustawy o VAT w drodze Ustawy zmieniającej i wejdzie w życie 1 lipca 2024 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Spółka nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT i art. 11 Rozporządzenia), a w konsekwencji nie będzie zobowiązany do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie przyszłego art. 106ga ust. 1 i 2, który został dodany do Ustawy o VAT w drodze Ustawy zmieniającej i wejdzie w życie 1 lipca 2024 r.

Uzasadnienie stanowiska

Tak jak Spółka zaznaczyła w opisie stanu faktycznego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 19 sierpnia 2022 r., wydał interpretację indywidualną z nr 0113-KDIPT1-2.4012.421.2022.2.JSZ, zgodnie z którą uznano m.in., że w przedstawionym tam stanie faktycznym Spółka m.in. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce. Organ stwierdził w interpretacji:

„Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nie posiadają Państwo stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo podmiotem prawa irlandzkiego. Korzystają Państwo z usług zewnętrznych usługodawców w Polsce, w tym m. in. agencji celnych oraz przewoźników w zakresie przywozu oraz wywozu towarów. Nabywają Państwo również usługi magazynowe i usługi logistyczne. Usługodawca realizujący te usługi jest podmiotem prawa polskiego zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT. Usługi magazynowania oraz usługi z zakresu łańcucha dostaw świadczone przez Usługodawcę obejmują rozładowywanie, przyjmowanie towarów, ewidencjonowanie w systemie klienta, inwentaryzację, przygotowanie towaru do wysyłki, pakowanie, kontakt ze spedytorem oraz uzyskanie pozwolenia na stosowanie zabezpieczenia generalnego oraz prowadzenie składu celnego. Ponadto Usługodawca wykonuje czynności administracyjne (usługi IT, usługi HR, obsługa klienta, marketing, etc.). Nie posiadają Państwo bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług w ramach Umowy. Nie mają Państwo bezpośredniego wpływu na to w jaki sposób są wykorzystywane zasoby Usługodawcy. Spółka może przekazywać wytyczne oraz wewnątrzgrupowe instrukcje, z których może wynikać optymalny sposób wykorzystywania zasobów, co zgodnie z uprzednio przedstawionym stanowiskiem spełnia definicję pośredniego wpływu na zasoby techniczne/rzeczowe Usługodawcy. Posiadają Państwo wyłącznie pośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Usługodawcy. Mogą Państwo przekazywać wytyczne oraz wewnątrzgrupowe instrukcje, z których może wynikać optymalny sposób wykorzystywania zasobów, co zgodnie z uprzednio przedstawionym stanowiskiem spełnia definicję pośredniego wpływu na zasoby osobowe Usługodawcy. Zasoby osobowe Usługodawcy są w całości wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz Spółki. Nie posiadają Państwo wpływu na czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy. Czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy jest regulowany poprzez wewnętrzny regulamin obowiązujący u Usługodawcy oraz kodeks pracy. Posiadają Państwo wpływ na zatrudnienie osób na kluczowych stanowiskach u Usługodawcy. Nie posiadają Państwo natomiast wpływu na zatrudnienie osób na stanowiskach technicznych/operacyjnych, jednakże w tym zakresie funkcjonują wewnątrzgrupowe wytyczne, które w Państwa ocenie stanowią pośredni wpływ na politykę kadrową Usługodawcy. Osoby uprawnione do reprezentowania Państwa oraz Państwa pracownicy są uprawnieni do wstępu na teren magazynu, ale po uprzednim zgłoszeniu, przede wszystkim w celu kontroli jakości usług świadczonych przez Usługodawcę. Ponadto nie posiadają Państwo oddziału ani stałego przedstawicielstwa w Polsce. Wszelkie decyzje dotyczące Państwa działalności gospodarczej podejmowane są poza granicami Polski. Jednocześnie nie upoważnili Państwo w Polsce żadnych podmiotów/osób do negocjowania umów w Państwa imieniu, zawierania umów z klientami lub przyjmowania zamówień składanych przez klientów. Nie posiadają Państwo, nie wynajmują ani nie używają na potrzeby swojej działalności gospodarczej w Polsce nieruchomości, żadnych maszyn, urządzeń lub narzędzi. Spółka nie posiada również na stałe obecnych w Polsce zasobów ludzkich.

W kontekście powyższego, należy stwierdzić że nie posiadacie Państwo zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski. Mimo, że korzystają Państwo z magazynu Usługodawcy w celu składowania towarów, to jednak nie posiadacie Państwo bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi oraz rzeczowymi czy osobowymi Usługodawcy. Tym samym należy uznać, że nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że na terytorium Polski posiadacie Państwo stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami Umowy, cały magazyn w Polsce jest przeznaczony wyłącznie do przechowywania produktów Spółki (inne podmioty nie będą uprawnione do korzystania ze wspomnianego magazynu), a całość zasobów, którymi dysponuje Usługodawca jest obecnie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz Spółki, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski posiadacie Państwo stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Spółka zaznacza, że stan faktyczny niniejszej sprawy, w odniesieniu do stanu faktycznego do którego odnosi się w/w interpretacja nr 0113-KD1PT1-2.4012.421.2022.2.JSZ, nie uległ zasadniczej zmianie. Jedyną różnicą jest fakt, że Spółka w międzyczasie nabyła 100% udziałów w spółce B. w dniu 27 czerwca 2023 r. (w poprzednim stanie faktycznym B. była traktowana jako podmiot trzeci dostarczający towary Spółce).

Jakkolwiek w opinii Spółki powyższa zmiana stanu faktycznego jest niewielka. Spółka z ostrożności wnosi o ponowne potwierdzenie jej statusu w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, mając na uwadze przyszłe przepisy dotyczące faktur ustrukturyzowanych.

W związku z tym, Spółka poniżej przedstawia pełne uzasadnienie na poparcie swojego stanowiska

A.Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy VAT.

Na podstawie zaś art. 28b ust. 2 Ustawy VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znajduje się w Rozporządzeniu. Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Przytoczony przepis Rozporządzenia posługuje się pojęciami ogólnymi, dlatego należy odwołać się do dorobku orzeczniczego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał'') w tym zakresie.

Zgodnie ze wskazówkami przedstawionymi przez TSUE w pkt 18 orzeczenia w sprawie 168/84 (Gunter Berkholz). aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, muszą być łącznie spełnione następujące warunki: (i) miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności, oraz (ii) muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Z kolei w wyroku w sprawie C-190/95 (ARO Lease BV) Trybunał stwierdził, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny.Oznacza to, zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość (i) sporządzania umów bądź (ii) podejmowania decyzji o charakterze zarządczym (por. pkt 16 wyroku). Analogiczne stanowisko Trybunał zajął w wyroku w sprawie C-390/96 (Lease Plan Luxembourg SA), w którym stwierdził, że: „Jeżeli spółka leasingowa nie posiada w danym państwie członkowskim ani swojego personelu, ani struktury organizacyjnej charakteryzującej się wystarczającym poziomem trwałości, która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie zarządu, w związku z czym usługi, o których mowa, mogłyby być świadczone w sposób niezależny, nie można mówić o stałej siedzibie spółki w tym państwie

Podobnie wnioski wypływają z wyroku w sprawie C-73/06 (Planzer Luxembourg Sari), w którym Trybunał podkreślił, że „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług (...). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Jednocześnie, jak wskazuje Trybunał, dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie Unii Europejskiej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego (tak np. TSUE wyroku w sprawie C-605/12, Welmory sp. z o.o.).

W ostatnim czasie TSUE wypowiedział się także w odniesieniu do przypadku, w którym dany podmiot posiada w innym państwie spółkę zależną i w rezultacie jest uprawniony do dysponowania jej zasobami. W wyroku z 7 maja 2020 r., w polskiej sprawie C-547/18 (Dong Yang Electronics) Trybunał stwierdził, że przepisy Dyrektywy oraz Rozporządzenia należy interpretować w ten sposób, że: „usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną, oraz że usługodawca ten nie jest zobowiązany do badania, w celu dokonania takiej oceny, stosunków umownych łączących te dwa podmioty”.

Co szczególnie istotne w wyroku TSUE z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20 (Berlin Chemie) Trybunał zaprezentował stanowisko zgodnie z którym: Art. 44 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Jak wynika z powyższego, powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w każdym przypadku będzie stanowiło rezultat działalności gospodarczej podatnika. Jednakże nie oznacza to, że każdy rodzaj działalności gospodarczej automatycznie będzie skutkował powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT. Samo prowadzenie takiej działalności na terenie danego kraju nie powoduje bowiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy łącznie kilka kluczowych cech wyodrębnionych przez TSUE nie będzie charakteryzowało obecności danego podmiotu w tym państwie jako stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Kierując się definicją stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu oraz biorąc pod uwagę przywołane powyżej orzecznictwo TSUE należy wskazać, że przesłanki, których łączne zaistnienie powoduje, iż można mówić o powstaniu „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w odniesieniu do danego podatnika, obejmują:

1)obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej,

2)określony poziom stałości prowadzenia działalności gospodarczej, wyrażony jako zamiar podatnika co do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny,

3)prowadzenie działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność biznesowa).

Na wymienione powyżej cechy stałego miejsca działalności gospodarczej wskazują również polskie sądy administracyjne. W tym kontekście można powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16. wpisujący się w aktualną linię orzeczniczą organów podatkowych oraz sądów, w którym sąd słusznie podsumował:

„(...) Z orzecznictwa TSUE oraz Sądów krajowych (C-l 90/95 Aro Lease, C - 168/84 Berkholz, C - 260/05 DFDS A/S, C- 73/06 Planzer Lwcembourg Sari, C - 452/03 RAL, I FSK 2004/14, III SA/Wa 3334/12, III SA/Wa 3332/14), wynika kilka uwag, jakie wydają się istotne w sprawach dotyczących wykładni dość nieprecyzyjnego i przez to trudnego w zrozumieniu pojęcia "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej", użytego w art. 11 Rozporządzenia Rady nr 282/2011. Otóż uznać należy, że:

1)wypracowane kryteria oceny istnienia takiego miejsca dotyczą stałości działalności, niezależności decyzyjnej oraz istnienia wystarczających środków technicznych i osobowych do wykonywania działalności, przy czym elementy te muszą wystąpić łącznie, aby stwierdzić istnienie stałego miejsca,

2)pomimo wypracowania tych ogólnych kryteriów konkretna ocena co do występowania w danym przypadku stałego miejsca działalności gospodarczej wymaga uwzględnienia szeregu czynników specyficznych dla danej dziedziny - określone cechy zaaranżowanej działalności gospodarczej mogą w danych okolicznościach kreować takie stałe miejsce, ale te same cechy mogą w innych okolicznościach istnienie takiego miejsca wykluczyć,

3)orzecznictwo ETS (TSUE) wykazuje pewne różnice w podejściu do omawianego zagadnienia na przestrzeni okresu od roku 1985, kiedy wydano jeden z pierwszych wyroków, sygn. C - 168/84 Berkholz, zaś zaobserwowana ewolucja dotyczy zwłaszcza zakresu i rodzaju władztwa, jakie powinien przejawiać dany podmiot nad pracownikami wykonującymi usługę,

4)okoliczność, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie dla zaistnienia stałego miejsca działalności, powinna być oceniana każdorazowo w kontekście konkretnych usług lub dostaw, na co wskazuje już ten fakt, że w art. 11 Rozporządzenie odrębnie definiuje stałe miejsce dla celów nabycia (ust. 1) i odrębnie dla celów sprzedaży (ust. 2). Nie jest więc właściwe dokonywanie oceny, czy podmiot w ogóle (w kontekście całej swojej działalności w kraju innym, niż kraj siedziby) posiada miejsce stałej działalności, nie należy ujmować łącznie zasobów związanych wyłącznie z nabyciem oraz wyłącznie ze sprzedażą”.

Jak wynika zatem z powyższego, gdy nie jest spełnione chociażby jedno z wyżej wymienionych kryteriów, nie można uznać, że aktywność danego podmiotu na terytorium Polski powinna być rozpoznana jako posiadanie przez niego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu Rozporządzenia i Ustawy o VAT.

B.Brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce

Biorąc pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu, jak również kryteria sformułowane w orzecznictwie TSUE. Spółka stoi na stanowisku, że w związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT.

Wynika to z faktu, że w odniesieniu do Spółki nie zostały łącznie spełnione wszystkie sformułowane powyżej przesłanki warunkujące istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, co jest następstwem przedstawionych poniżej okoliczności.

Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego

Aby obecność danego podatnika w kraju innym niż kraj jego siedziby można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jego zaangażowanie powinno przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, tj. powinno się przejawiać w istnieniu w tym państwie odpowiedniej struktury osobowo-rzeczowej występującej w sposób stały (tzn. powtarzalny i nieprzemijający).

Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi i dostarczać towary, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie zostanie spełniona przesłanka dysponowania przez Spółkę w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego, która jest niezbędna dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka na terytorium Polski nie posiada stałych zasobów osobowych.

Ponadto należy podkreślić, że wszelkie decyzje zarządcze mające wpływ na działalność Spółki podejmowane są przez właściwy personel przebywający poza granicami Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, iż pracownicy/zleceniobiorcy Usługodawcy (świadczącego na rzecz Spółki Usługi magazynowo-logistyczne), mogliby zostać uznani za zaplecze personalne Spółki. Personel Usługodawcy, który w praktyce wykonuje zadania składające się na usługi wchodzące w zakres Umowy działa na rzecz swojego pracodawcy/zleceniodawcy. W takiej sytuacji pracownicy/zleceniobiorcy Usługodawcy nie mogą oni zostać uznani za zasoby personalne Spółki.

Również przywołany powyżej wyrok TSUE z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20 (Berlin Chemie) potwierdza, że w analizowanym przypadku personel spółki zależnej nie stanowi zaplecza Państwa.

W szczególności pełne zaplecze Spółki znajduje się na terytorium Irlandii, gdzie Spółka prowadzi swoją podstawową działalność gospodarczą. Ta działalność gospodarcza polega na obsłudze sprzedaży swoich towarów z innych krajów. W kraju siedziby Spółka posiada zasoby ludzkie, które odpowiedzialne są m.in. za obszary takie jak: projektowanie produktów, finanse oraz zaplecze organizacyjne. Co więcej, Czynności administracyjne świadczone przez Usługodawcę (m.in. pomoc w zakresie planowania popytu, wsparcia IT, usług HR. wsparcia obsługi klienta, etc.) będą zatem wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę poza terytorium Polski.

Ponadto Usługodawca nie będzie uczestniczyć w sprzedaży i w dostawie produktów Spółki, jak również nie będzie zaciągać zobowiązań wobec podmiotów trzecich w jej imieniu.

Stanowisko prezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można odnieść m.in. do:

1)wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16 (wyrok prawomocny), w którym sąd orzekł, że: „(...) odnośnie do nabycia w Polsce przez Skarżącą usługi Podwykonawcy - także nie wystąpią łącznie wszystkie konieczne cechy stałego miejsca działalności gospodarczej. O ile hale produkcyjne, same w sobie, mogłyby zostać uznane za wystarczające zaplecze techniczne do odbioru usługi tkania przędzy jedwabnej (maszyny Skarżącej służą opodatkowanej sprzedaży - są przedmiotem najmu - i nie mogą być przez to uznane za zasób związany z nabywaniem od Podwykonawcy usługi tkackiej), to także i w tym przypadku z wniosku wynikło, że w Polsce nie będą się znajdować żadne zasoby personalne Spółki umożliwiające wykonanie i odbiór usługi Podwykonawcy. W ocenie Sądu należy bowiem podzielić stanowisko zaprezentowane w skardze, że choć personel taki nie musi być "własny" (jak wyżej wskazał Sąd, w pełni akceptowalny jest outsourcing), to jednak wymagane jest określone władztwo nad takim personelem. Usługi zawsze przecież wykonuje jakiś personel, toteż pominięcie tego wymogu władztwa oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione zawsze, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. Pracownicy Podwykonawcy nie mogą być więc uznani za element zasobów Skarżącej. Trafnie też wskazano w skardze, że za taki element nie mogą być uznani pracownicy Spółki powiązanej (a w istocie „pracownik”, gdyż tylko jeden z nich przebywać ma w Polsce), bowiem także oni nie mają żadnych uprawnień do ingerowania w proces produkcji przędzy, spółka ta ma jedynie kontrolować jakość, i to w ramach umowy ze Skarżącą, a nie z Podwykonawcą, i nie może działać wobec Podwykonawcy w imieniu Skarżącej”.

2)wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/G1 909/18, w którym sąd uchylił wydaną interpretację podatkową, w której organ stwierdził zaistnienie stałego miejsca prowadzenia działalności: „Zatem badając przedmiotowy stan faktyczny organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, iż Skarżąca posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Skarżąca bowiem decydując się wyłącznie na zakup usług pakowania, konfekcjonowania i magazynowania towarów zgodnie z doręczonymi pracownikom Partnera zaleceniami centrali Spółki w Niemczech - nie stworzyła w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy byli bowiem zatrudnieni przez Partnera, nie działali w imieniu Skarżącej ani na jej rzecz; nie mieli jakiejkolwiek swobody działania ani prawa decyzji; wyłącznie wykonywali konieczne czynności wynikające z zakresu zlecenia usługi przez Skarżącą. Na terenie magazynu Strona nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania swoich towarów (okoliczność taka nie wynika z opisu stanu faktycznego); nie mogła wpływać na metody i warunki składowania; nie miała jakiegokolwiek władztwa nad sposobem wykonywania usług pakowania, konfekcjonowania czy magazynowania. (...) Fakt ewentualnego sprawdzania przez przedstawiciela Spółki czy prawidłowo wykonywane są zakupione od Partnera usługi również nie powoduje innej oceny statusu prawnego obu podmiotów i przyjęcie, że nadzorowana jest działalność usługodawcy; jest to bowiem zwykła w obrocie gospodarczym weryfikacja jakości i prawidłowości zakupionych usług. Na zakończenie zauważyć także należy, że dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, a podatnikowi musi jednak przysługiwać, na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności, porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym - to wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego - działalność Spółki w Polsce nie wyczerpuje powyższych warunków, gdyż ogranicza się jedynie do nabycia usług związanych z logistyką sprzedaży jej towarów".

Stanowisko Spółki potwierdzają również organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 grudnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-954/14-4/KT, akceptując stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(...) nawet, jeżeli niektóre czynności wynikające z faktu przechowywania/magazynowania towarów na terytorium RP będą wykonywane na rzecz Spółki przez pracowników/zleceniobiorców P., nie będzie uzasadnione stwierdzenie, że istnieje wystarczające zaplecze personalne dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce”.

Spółka podkreśla, że nie posiada na stałe obecnych w Polsce zasobów ludzkich. Spółka może jednak delegować pracowników do okresowego wykonywania obowiązków na terenie Polski w celu wspierania biznesu z perspektywy zarządczej. Podczas tych okresowych wyjazdów pracownicy Spółki będą jednak nadal działać w imieniu podmiotu prawa irlandzkiego. W planach Spółki oddelegowywanych do Polski zostanie czasowo maksymalnie do dziesięciu pracowników (w tym: Dyrektor Zarządzający, Wiceprezes ds. Operacyjnych. Wiceprezes ds. Finansów, Wiceprezes ds. Rozwoju, Kierownik Finansowy, Kierownik ds. Magazynowania i Operacji, personel produkcyjny), którzy zostaną oddelegowani co dwa tygodnie na pobyt wynoszący około 2,5 dnia.

W tym miejscu można przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. I FSK 393/13, w którym stwierdzono, że „o stałym miejscu prowadzenia działalności możemy mówić, gdy podatnik ma możliwość kierowania sprawami firmy, utrzymuje stały personel i posiada minimalne środki techniczne, niezbędne do prowadzenia działalności”.

W świetle powyższych argumentów i powołanych orzeczeń. Państwo jesteście zdania, że z uwagi na fakt, iż: Spółka nie posiada w Polsce własnego personelu, pełne zaplecze Spółki znajduje się na terytorium Irlandii oraz że zaplecze Usługodawcy będzie wykorzystywane przede wszystkim do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę poza terytorium Polski, przesłanka warunkująca powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w aspekcie zaplecza personalnego nie zostanie spełniona.

Okoliczność ta, sama w sobie, powinna wykluczać istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce.

Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego

Ponadto, przesłanka posiadania w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej również nie jest spełniona w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku. Spółka nie posiada w Polsce infrastruktury wystarczającej do prowadzenia niezależnej działalności w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że Spółka nie posiada w Polsce infrastruktury, na swój własny, wyłączny użytek, koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Co prawda, towary Spółki są przemieszczane do magazynu Usługodawcy w celu świadczenia Usług magazynowo-logistycznych, jednak ze względu na charakter prowadzonej przez Spółkę działalności nie można uznać, że będzie on posiadał zaplecze techniczne wystarczające dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W powyższym kontekście Spółka zwraca uwagę, że zasoby techniczne/rzeczowe, które są wykorzystywane/niezbędne do świadczenia usług przez Usługodawcę to powierzchnia magazynowa, regały magazynowe, powierzchnia biurowa na magazynie, sprzęt komputerowy, wózki widłowe, wózki wysokiego składowania itp. Spółka nie zapewnia zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do świadczenia usług przez Usługodawcę na terytorium Polski. Wszystkie z zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do świadczenia usług zapewniane są przez Usługodawcę. Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług w ramach Umowy. Spółka nie ma bezpośredniego wpływu na to w jaki sposób są wykorzystywane zasoby Usługodawcy. Spółka może przekazywać wytyczne oraz wewnątrzgrupowe instrukcje, z których może wynikać optymalny sposób wykorzystywania zasobów, co spełnia definicję pośredniego wpływu na zasoby techniczne/rzeczowe Usługodawcy.

Podkreślenia wymaga, że Spółka nie posiada/nie wynajmuje/nie jest dzierżycielem w Polsce obiektów lub pomieszczeń na potrzeby prowadzenia swojej działalności w postaci biura lub punktu sprzedaży. Dodatkowo Spółka wskazuje, że nie posiada, nie wynajmuje ani nie używa na potrzeby swojej działalności gospodarczej w Polsce żadnych maszyn, urządzeń lub narzędzi.

Wobec powyższego nie można uznać, że Spółka posiada w Polsce odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza technicznego, konieczną dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, m.in.:

1)interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 października 2020 r., znak 0114-KD1P1-2.4012.258.2020.2.JŻ, w której organ potwierdził, iż podatnik nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności mimo zawarcia umowy na usługi logistyczno-magazynowe: „Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski oddziału ani biura jak również żadnych aktywów trwałych (w szczególności środków trwałych) ani wyposażenia. Jedynym podmiotem (poza FL) z jakim Spółka podjęła współpracę jest doradca podatkowy posiadający pełnomocnictwo ogólne, a także pełnomocnictwo do składania deklaracji VA T. Zatem mimo, że Wnioskodawca zawarł umowy z FL na usługi logistyczno-magazynowe, na które składają się m.in. wyładunek towarów dostarczonych przez Spółkę ze Szwecji, przechowywanie towarów, załadunek towarów dla Klienta po zgłoszeniu się po odbiór partii towarów, a ponadto inne czynności oraz, podjął współpracę z doradcą podatkowym, wtym konkretnym przypadku, nie można uznać, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej".

2)interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lutego 2020 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.635.2019.2.PG, w której organ stwierdził brak stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, pomimo nabywania przez wnioskodawcę usług magazynowo-logistycznych na terenie Polski: „Co prawda Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką A, w celu zwiększenia dostępności oferowanych towarów, jednakże spółka ta świadczy dla Wnioskodawcy tylko i wyłącznie usługi magazynowo- logistyczne. Bowiem - jak oświadczył Wnioskodawca – A. dokonuje rozładunku towarów do magazynu, magazynuje towary oraz wysyła je do klientów, nie pośredniczy w sprzedaży towarów na terenie Polski, nie poszukuje/nie będzie poszukiwać klientów dla Wnioskodawcy, nie dokonuje/nie będzie dokonywać sprzedaży towarów w imieniu Wnioskodawcy, nie będzie wykonywać żadnych funkcji biznesowych. Jedynym zadaniem spółki jest przyjmowanie towarów do magazynu, magazynowanie ich i wysyłka do klienta. A. rozładowuje towary i je przechowuje, dopóki Wnioskodawca nie przedstawi harmonogramu wysyłki. A. zgodnie z przesłanym harmonogramem dostarcza towary do klientów Wnioskodawcy. Co również istotne w sprawie Wnioskodawca i A. nie są w żaden sposób ze sobą powiązane. W konsekwencji opierając się na przedstawionym opisie sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W tym miejscu wymaga podkreślenia, że Spółka nie będzie nabywać w Polsce usług w zakresie poszukiwania klientów, podejmowania działań marketingowych, działań informujących o produktach Spółki oraz zachęcających do zakupu produktów Spółki (tego typu usługi Usługodawca może świadczyć w zakresie innych rynków niż Polska).

Warto zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 2022 r, sygn. I FSK 968/20, w którym sąd wskazał, że „nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej” zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 w zw. z art. 28b ust. 2 u.p.t. u., jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej

W świetle powyższego, nie można uznać, że Spółka posiada na terytorium Polski zaplecze techniczne pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób niezależny w związku z nabywanymi Usługami magazynowo-logistycznymi, co również - samo w sobie - wyklucza możliwość uznania, iż Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Brak niezależności decyzyjnej

Pomijając fakt, że brak odpowiedniej struktury personalnej i technicznej w Polsce wyklucza możliwość uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, Spółka pragnie również podkreślić, że w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony warunek samodzielności prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w Polsce.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z orzecznictwem TSUE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi bowiem przejawiać się w posiadaniu w danym państwie infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych - tj. niezależności decyzyjnej. Musi zatem zachodzić możliwość samodzielnego działania przez tę infrastrukturę zlokalizowaną poza państwem siedziby działalności gospodarczej danego podmiotu w kierunku generowania po stronie podatnika obrotu z tytułu czynności opodatkowanych VAT.

Spółka nie posiada w Polsce jakiejkolwiek struktury, która mogłaby brać udział w podejmowaniu decyzji zarządczych, czy procesie negocjacji i zawierania umów. Wszystkie czynności związane z działalnością handlową Spółki są podejmowane w siedzibie, która znajduje się w Irlandii. W Irlandii podejmowane będą również decyzje strategiczne związane z funkcjonowaniem Spółki.

W konsekwencji, w analizowanym stanie faktycznym nie zostanie spełniona przesłanka prowadzenia działalności w sposób niezależny od działalności Spółki w kraju jej siedziby.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że powyższe podejście jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Wa 110/09. powołując wyroki TSUE, sąd stwierdził, że: „ IT sprawach: 168/84 Gunter Bergholz p-ko Finanzamt Hamburg - Mitte - Altstadt, C-190/95 ARO Lease BV p-ko Instecteur van de Belastingdienst Grotę Ondememingen te Amsterdam, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise p-ko DFDS A/S, C- 231/94 Faaborg - Gelting Linien A/S p-ko Finanzamt Flensburg ETS zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny”.

Powyższe wynika między innymi z przytoczonego wcześniej wyroku z 17 lipca 1997 r. w sprawie spółki ARO Lease BV (sygn. C-190/95), w którym TSUE stwierdził, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny, a więc przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Skoro zatem w orzecznictwie TSUE kryterium samodzielności decyzyjnej jest jednym z warunków sine qua non uznania, że podatnik posiada w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, to sam brak samodzielności prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej wyklucza możliwość posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Stanowisko Spółki podzielają także polskie sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę podatnika, uznając, że przesłanki stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostały spełnione. W okolicznościach powołanej sprawy podatnik podnosił, że wszelkie decyzje dotyczące działalności w Polsce jak również proces sprzedaży był w całości prowadzony przez Spółkę bezpośrednio z terytorium Niemiec. W tak przedstawionym stanie faktycznym WSA wskazał, iż: „Kryterium dotyczące stałości działalności oraz zasobów technicznych mogłoby być w niniejszej sprawie, w zakresie sprzedaży dokonywanej przez Spółkę, przedmiotem rozbieżnych ocen, ale niewątpliwie nie spełniono w tym zakresie kryterium dysponowania odpowiednim personelem oraz kryterium niezależności decyzyjnej. Skarżąca zadeklarowała we wniosku, że w Polsce nie będą podejmowane żadne decyzje ani zarządzane żadne umowy dotyczące najmu maszyn” - tak przytoczony wcześniej wyrok z 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16).

Podkreślić więc raz jeszcze należy, że w przedmiotowej sprawie wszystkie decyzje strategiczne związane z odbiorem usług czy sprzedażą towarów dokonywane są przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Irlandii.

Również Usługodawca nie jest uprawniony do podejmowania takich działań w imieniu Spółki, albowiem zakres jego usług w ramach Umowy ogranicza się do świadczenia Usług magazynowo- logistycznych.

W konsekwencji, w opisanym stanie faktycznym nie zostanie spełniona przesłanka prowadzenia działalności gospodarczej w sposób niezależny od działalności Spółki w Irlandii.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie można uznać, że działalność Spółki na terytorium Polski będzie miała charakter niezależny, co również wyklucza możliwość uznania, iż Spółka będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Podsumowanie

Reasumując, biorąc pod uwagę wskazane okoliczności, nie można twierdzić, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Nie zostały bowiem łącznie spełnione warunki pozwalające na stwierdzenie, że Spółka posiada w Polsce miejsce charakteryzujące się odpowiednią strukturą osobową i techniczną, umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały i niezależny.

Jak już zostało wskazane w stanie faktycznym sprawy objętej Wnioskiem, A. jest głównym podmiotem handlowym w Europie, przede wszystkim sprzedającym wyprodukowane towary. W obecnym modelu biznesowym w Europie głównym producentem jest B. (Wielka Brytania), który zaopatruje się w brakujące produkty od B. (Polska) lub D.(Meksyk). Planuje się, że sytuacja zmieni się w ciągu najbliższych 2 lat. w wyniku czego B. w Polsce stanie się głównym producentem w Europie, wspieranym przez B. na podstawie stosownych umów. Dostawy z Meksyku do Europy będą stopniowo maleć, aż do pełnej niezależności Europy w zakresie produkcji. W związku z tym Spółka nabyła akcje B. w dniu 27 czerwca 2023 r.

Państwa zdaniem, stan faktyczny sprawy objętej Wnioskiem różni się od stanu faktycznego zaprezentowanego w interpretacji indywidualnej z 19 sierpnia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.421.2022.2.JSZ, tylko i wyłącznie tym, że Spółka nabyła akcje B. w dniu 27 czerwca 2023 r.

W zaprezentowanym kontekście podnosicie Państwo, że w ostatnim czasie TSUE wypowiedział się także w odniesieniu do przypadku, w którym dany podmiot posiada w innym państwie spółkę. W wyroku z 7 maja 2020 r., w polskiej sprawie C-547/18 (Dong Yang Electronics) Trybunał stwierdził, że przepisy Dyrektywy oraz Rozporządzenia należy interpretować w ten sposób, że: „usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną, oraz że usługodawca ten nie jest zobowiązany do badania, w celu dokonania takiej oceny, stosunków umownych łączących te dwa podmioty”.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, że rozstrzygnięcie niniejszego Wniosku powinno być takie same, jak w przypadku interpretacji indywidualnej z 19 sierpnia 2022 r., nr 0113- KD1PT 1-2.4012.421.2022.2.JSZ. tj. że w ramach przedstawionego stanu faktycznego we Wniosku A. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce.

C.Brak obowiązku wystawiania faktur w KSeF

Od 1 lipca 2024 r. zacznie obowiązywać nowy przepis w postaci art. 106ga w Ustawie o VAT wprowadzony poprzez art. 1 pkt 12 Ustawy zmieniającej.

Zgodnie z treścią wspomnianego art. 106ga ust. 1 podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Z kolei zgodnie z art. 106ga ust. 2 obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur: 1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju; 2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę; 3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach; 4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej; 5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s.

Mając na uwadze treść art. 106ga ust. 1 i art. 106ga ust. 2 pkt 1 należy stwierdzić, że w przypadku podatników, którzy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie wystąpi obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Ze względu na to, że zdaniem Spółki w ramach przedstawionego stanu faktycznego nie posiada ona na terytorium Polski zarówno siedziby działalności gospodarczej (Spółka jest podmiotem prawa irlandzkiego oraz irlandzkim rezydentem podatkowym), jak i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (patrz punkty A i B), po stronie Spółki nie wystąpi obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur od 1 lipca 2024 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej ustawą:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Natomiast jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest podmiotem prawa irlandzkiego oraz irlandzkim rezydentem podatkowym. Spółka jest częścią międzynarodowej grupy zajmującej się dostarczaniem (…) klientom na całym świecie poprzez zintegrowaną globalną sieć produkcji, zaopatrzenia i możliwości łańcucha dostaw. Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Irlandii oraz kilku innych państwach członkowskich Unii Europejskiej. Od 1 marca 2022 r. Spółka jest również zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. A. jest głównym podmiotem handlowym w Europie w Grupie. W obecnym modelu biznesowym w Europie głównym producentem towarów jest B. (Wielka Brytania), który jednocześnie zleca częściowo produkcję do spółek: B. International sp. z o.o. oraz D. (Meksyk). Spółka nabyła 100% udziałów w spółce B. w dniu 27 czerwca 2023 r. B. jest spółką z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną jako polski podatnik VAT. Obecnie w zakresie wytwarzania produktów w Polsce, Spółka współpracuje z C. Sp. z o.o., dla którego Spółka jest wyłącznym klientem ( B. nie sprzedaje wyrobów gotowych do innych podmiotów). W ramach tej współpracy B. sprzedaje towary na rzecz Spółki uwzględniając polski numer VAT oraz brytyjski numer VAT. Zgodnie z obecnym modelem biznesowym produkty A. są dostarczane z Polski do innych krajów UE. Sporadycznie zdarzają się również przypadki eksportu poza UE, jak również sprzedaży do polskich klientów. Ponadto, Spółka korzysta z usług zewnętrznych usługodawców w Polsce, w tym m.in. agencji celnych oraz przewoźników w zakresie przywozu oraz wywozu towarów. Spółka nabywa również usługi magazynowe i usługi logistyczne od podmiotu powiązanego mającego siedzibę w Polsce - spółki E. Sp. z o.o. (Usługodawca).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a w konsekwencji czy będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie art. 106ga ust. 1 i 2 ustawy z datą wejścia w życie od 1 lipca 2024 r.

Odnosząc się do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Natomiast w wyroku z dnia 7 maja 2020 r. w sprawie C‑547/18 Dong Yang Electronics sp. z o.o. Trybunał wskazał, że „(…) art. 44 dyrektywy 2006/12 oraz art. 11 ust. 1 i art. 22 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 należy interpretować w ten sposób, że usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną, oraz że usługodawca ten nie jest zobowiązany do badania, w celu dokonania takiej oceny, stosunków umownych łączących te dwa podmioty”.

W przypadku posiadania w Polsce spółki zależnej przez spółkę dominującą istotna jest analiza wszystkich przesłanek, przede wszystkim ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011 i jego art. 11. Przesłanki te należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej, gdyż uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej i handlowej stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT.

Jednakże powiązania kapitałowe nie oznaczają, same w sobie, że zaplecze polskiego podmiotu zależnego, tj. polskiej spółki powiązanej kapitałowo z zagranicznym usługobiorcą, jest bezpośrednio zależne od tego usługobiorcy, nawet wówczas, gdy podmiot ten świadczy usługi niezbędne dla wykonywania przez usługobiorcę czynności opodatkowanych w Polsce.

Natomiast w wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C‑333/20 Berlin Chemie A. Menarini SRL TSUE stwierdził, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE oraz NSA, obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Realizując transakcje opisane we wniosku, Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności w sposób stały. Jak wynika z opisu sprawy, Spółka w kraju siedziby posiada zasoby ludzkie, które odpowiedzialne są m.in. za obszary takie jak: projektowanie produktów, finanse oraz zaplecze organizacyjne. Spółka nie posiada, nie wynajmuje ani nie używa na potrzeby swojej działalności gospodarczej w Polsce nieruchomości, takich jak: biura, punkty sprzedaży (oprócz magazynu używanego w ramach Usług magazynowo-logistycznych), żadnych maszyn, urządzeń lub narzędzi. Spółka nie posiada również na stałe obecnych w Polsce zasobów ludzkich. Spółka może jedynie delegować pracowników do okresowego wykonywania obowiązków na terenie Polski w celu wspierania biznesu z perspektywy zarządczej. Dodatkowo, Spółka nie posiada oddziału ani stałego przedstawicielstwa w Polsce. Co istotne wszelkie decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki podejmowane są poza granicami Polski. Jednocześnie Spółka nie upoważniła w Polsce żadnych podmiotów/osób do negocjowania umów w imieniu Spółki, zawierania umów z klientami lub przyjmowania zamówień składanych przez klientów. Spółka nabyła 100% udziałów w spółce B. 27 czerwca 2023 r. Obecnie w zakresie wytwarzania produktów w Polsce, Spółka współpracuje z C. Sp. z o.o., dla którego Spółka jest wyłącznym klientem ( B. nie sprzedaje wyrobów gotowych do innych podmiotów). W ramach tej współpracy B. sprzedaje towary na rzecz Spółki uwzględniając polski numer VAT oraz brytyjski numer VAT. Spółka korzysta z usług zewnętrznych usługodawców w Polsce, w tym m.in. agencji celnych oraz przewoźników w zakresie przywozu oraz wywozu towarów. Spółka nabywa również usługi magazynowe i usługi logistyczne od podmiotu powiązanego mającego siedzibę w Polsce - spółki E. Sp. z o.o. (Usługodawcę). Usługi świadczone przez Usługodawcę obejmują: usługi magazynowania oraz usługi z zakresu łańcucha dostaw (obejmujące rozładowywanie, przyjmowanie towarów, ewidencjonowanie w systemie klienta, inwentaryzację, przygotowanie towaru do wysyłki, pakowanie, kontakt ze spedytorem oraz uzyskanie pozwolenia na stosowanie zabezpieczenia generalnego oraz prowadzenie składu celnego), czynności administracyjne (usługi IT, usługi HR, obsługa klienta, marketing, etc.). Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług w ramach Umowy. Spółka nie ma bezpośredniego wpływu na to w jaki sposób są wykorzystywane zasoby Usługodawcy. Ponadto Spółka nie ma bezpośredniego wpływu na to w jaki sposób są wykorzystywane zasoby Usługodawcy. Spółka posiada wyłącznie pośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Usługodawcy. Spółka może przekazywać wytyczne oraz wewnątrzgrupowe instrukcje, z których może wynikać optymalny sposób wykorzystywania zasobów, co zgodnie z uprzednio przedstawionym stanowiskiem spełnia definicję pośredniego wpływu na zasoby osobowe Usługodawcy. Zasoby osobowe Usługodawcy są w całości wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz Spółki. Choć Spółka posiada wpływ na zatrudnienie osób na kluczowych stanowiskach u Usługodawcy, to nie posiada wpływu na zatrudnienie osób na stanowiskach technicznych/operacyjnych. W tym zakresie funkcjonują wewnątrzgrupowe wytyczne, które w Państwa ocenie stanowią pośredni wpływ na politykę kadrową Usługodawcy. Spółka nie posiada wpływu na czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy. Czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy jest regulowany poprzez wewnętrzny regulamin obowiązujący u Usługodawcy oraz przepisy z zakresu prawa pracy. Ponadto Spółka nie posiada bezpośredniego wpływu na rozmieszczenie konkretnych towarów oraz na bieżące sprawy związane z zarządzaniem magazynem. Dodatkowo jak sami Państwo wskazali nie posiadacie bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług w ramach Umowy.

W kontekście powyższego, należy stwierdzić że Spółka nie posiada własnych zasobów personalnych i technicznych na terytorium Polski, ani nie posiada kontroli nad zapleczem Usługodawcy porównywalnej do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Mimo, że korzystają Państwo z magazynu Usługodawcy w celu składowania towarów, a cały magazyn w Polsce jest przeznaczony wyłącznie do przechowywania produktów Spółki i całość zasobów, którymi dysponuje Usługodawca jest obecnie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz Spółki, to jednak Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi oraz rzeczowymi czy osobowymi Usługodawcy. Ponadto pomimo posiadania przez Spółkę 100% udziałów w C. Sp. z o.o., od której Spółka nabywa towary, to nie oznacza, że zostały spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Państwa wątpliwości dotyczą również obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur od 1 lipca 2024 roku.

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

Należy także wskazać, że ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-5 ustawy, z datą wejścia w życie od 1 lipca 2024 r.:

Odnosząc się do ww. Państwa wątpliwości należy wskazać, że przepis art. 106ga ust. 1 ustawy z datą wejścia w życie od 1 lipca 2024 r. wskazuje, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego powyżej przepisu przewiduje wyłączenie z przedmiotowego obowiązku podmiotów nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, skoro Państwa Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą Spółka nie będzie miała od 1 lipca 2024 r. obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Jednocześnie należy wskazać, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym Spółka ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

Zatem, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna w zakresie obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur od 1 lipca 2024 roku została wydana w na podstawie przepisów, które mają wejść w życie z dniem 1 lipca 2024 r. zgodnie z ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598) i traci ważność w przypadku ich zmiany lub uchylenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).