Brak obowiązku uiszczania opłaty od nieodpłatnie przekazanych napojów, obowiązek zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy, brak obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z hurtownikiem umowy, brak obowiązku ujęcia w informacji CUK-1 sprzedaży napojów do hurtowników i zamawiających, uwzględnienie przy ustalaniu zawartości cukrów w produkcie wyłącznie cukrów dodanych.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

- ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 6 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 207/23 (data wpływu prawomocnego orzeczenia (…)) uchylający wyrok WSA w Warszawie z 9 sierpnia 2022 r., sygn. akt V SA/Wa 4654/21 oraz interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2021 r. nr 0111-KDSB1-1.4019.95.2021.2.MM,

- stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie:

- braku obowiązku uiszczania opłaty od nieodpłatnie przekazanych napojów – jest prawidłowe,

- obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy – jest prawidłowe,

- braku obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z hurtownikiem umowy – jest prawidłowe,

- braku obowiązku ujęcia w informacji CUK-1 sprzedaży napojów do hurtowników i zamawiających – jest prawidłowe,

- uwzględnienia przy ustalaniu zawartości cukrów w produkcie wyłącznie cukrów dodanych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1608 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie opłaty od środków spożywczych.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 24 czerwca 2021 r., znak 0111-KDSB1-1.4019.95.2021.1.MM wezwaliśmy Państwa do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełnili Państwo 13 lipca 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Podmiot S.A. jest spółką akcyjną, której (…) przedmiotem działalności jest produkcja piwa (dalej: „Spółka”). Ponadto, przedmiotem działalności Spółki jest również produkcja napojów bezalkoholowych 0,0% lub piwa bezalkoholowego poniżej 0,5% z dodatkiem cukrów będących monosacharydami lub disacharydami, które nie stanowi wyrobu akcyzowego (…). Kontrahentami Spółki są podmioty prowadzące jednocześnie sprzedaż detaliczną, jak i hurtową (dalej: „Kontrahenci”).

W związku z tym, że oprócz wyrobów akcyzowych Spółka produkuje i wprowadza na rynek krajowy, tj. sprzedaje do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną, jak i hurtową również wyroby niepodlegające akcyzie (napoje bezalkoholowe 0,0% lub piwo bezalkoholowe poniżej 0,5%) (dalej: „napoje”), które spełniają definicję napojów podlegających opłacie od środków spożywczych (dalej: „opłata”) zawartej w art. 12a ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz.U. z 2021 r. poz. 183 ze zm.) (dalej: „ustawa”), Spółka od 1 stycznia obowiązana jest do zapłaty opłaty oraz składania do naczelnika urzędu skarbowego informacji opisanej w art. 12g ustawy.

Regulacje zawarte w art. 12a - 12k ustawy budzą wątpliwości Spółki, w szczególności w poniższym zakresie:

 1) konieczności uiszczenia opłaty od produkowanych napojów przekazanych nieodpłatnie przez przedstawicieli handlowych na cele reprezentacyjne i reklamowe;

 2) konieczności zgłoszenia do naczelnika urzędu skarbowego informacji o zawarciu umowy w momencie, gdy kontrahent składa zamówienie do umowy ramowej niezawierającej składu produktu;

 3) konieczności zgłoszenia do naczelnika urzędu skarbowego informacji o zawarciu umowy w momencie, gdy napoje sprzedawane są do podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż hurtową oraz przekazania temu podmiotowi informacji o składzie sprzedanych napojów;

 4) konieczności uwzględnienia w informacji składanej naczelnikowi urzędu skarbowego sprzedaży napojów, w odniesieniu do której nie powstaje po stronie Spółki obowiązek uiszczenia opłaty;

 5) konieczności uwzględnienia w kalkulacji opłaty, w przypadku napojów zawierających cukry lub substancje słodzące dodane oraz cukry naturalne, cukrów naturalnie występujących w produkowanym napoju.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi wprowadzonych regulacji dotyczących opłaty, Spółka prosi o wyjaśnienie niejasności i określenie, czy jej planowane postępowanie dotyczące stanów faktycznych opisanych poniżej jest prawidłowe.

Stan faktyczny nr 1

Spółka przeznacza część napojów na cele reprezentacyjne i reklamowe. Przedstawiciele handlowi, zatrudnieni w spółce, mają przyznany określony budżet, w ramach którego uprawnieni są do nieodpłatnego wydania napojów w celach reprezentacyjnych i reklamowych.

Stan faktyczny nr 2

Spółka oprócz produkcji napojów (…), produkuje również napoje na zlecenie innych podmiotów, (…). Zgodnie z art. 12d ust. 2 w związku z art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy obowiązek zapłaty opłaty w takiej sytuacji ciąży na zamawiającym, o ile skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Zdarzają się sytuacje, gdy Spółka zawiera z zamawiającymi umowy ramowe, które nie zawierają składów napojów, które mają zostać wyprodukowane przez Spółkę dla zamawiającego. Skład napojów określany jest dopiero w późniejszych zamówieniach składanych przez zamawiających.

Zdarza się również, ze Spółka w ogóle nie zawiera z zamawiającymi produkcję napojów umowy, bazuje jedynie na złożonych zamówieniach, które określają skład zamówionych napojów.

Stan faktyczny nr 3

Spółka oprócz sprzedaży napojów do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną jak i hurtową prowadzi również sprzedaż napojów do podmiotów prowadzących jedynie sprzedaż hurtową (dalej: „Hurtownicy”).

Stan faktyczny nr 4

Spółka dokonuje sprzedaży napojów do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną, jak i hurtową, hurtowników, a także zamawiających (w tym wypadku skład napojów stanowi element umowy dotyczącej produkcji tego napoju przez Spółkę dla zamawiającego). Spółka jest obowiązana do zapłaty opłaty jedynie od napojów sprzedanych do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną, jak i hurtową, zgodnie z art. 12e ust. 3 ustawy, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna lub bezpośrednio w ramach własnej sprzedaży detalicznej. Opłatę od napojów sprzedanych zamawiającemu jest obowiązany zapłacić sam zamawiający, zgodnie z art. 12d ust. 2 ustawy, podobnie jak hurtownik od napojów wprowadzanych na rynek przez siebie. Natomiast sprzedaż napojów hurtownikowi nie jest uznawana za wprowadzenie napoju na rynek krajowy zgodnie z art. 12a ust. 2 ustawy.

Stan faktyczny nr 5

Spółka produkuje również napoje, które oprócz dodanych podczas produkcji cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz UE l 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), zawierają także naturalnie występujące cukry (niedodawane podczas procesu produkcji).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Napoje będące przedmiotem wniosku ujęte są w dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Napoje te będą zawierać dodatek cukrów będących monosacharydami i/lub disacharydami i/lub środków spożywczych zawierających te substancje i/lub substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16 z późn. zm.) i/lub kofeiny i/lub tauryny.

Hurtownicy, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonym przez Spółkę nie są zamawiającymi w świetle ustawy o zdrowiu publicznym.

W związku z powyższym opisem zadali Państwo następujące pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Pytanie dotyczące stanu faktycznego nr 1

Czy na podstawie obowiązujących od 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy dotyczących wprowadzenia opłaty, Spółka powinna ponosić opłatę również za nieodpłatne przekazanie napojów przez przedstawicieli handlowych na cele reprezentacyjne?

Pytania dotyczące stanu faktycznego nr 2

Czy ciężar zapłaty Opłaty nie spoczywa na Spółce, lecz jest ona zobowiązana, na podstawie art. 12d ust. 3 ustawy wyłącznie do zgłoszenia na piśmie naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy, każdorazowo w momencie złożenia przez niego zamówienia określającego skład napojów? W przypadku, gdy Spółka jest zobowiązana do złożenia zawiadomienia o zawarciu umowy z zamawiającym, to w jakim terminie takie zawiadomienie powinno zostać złożone przez Spółkę?

Pytanie dotyczące stanu faktycznego nr 3

Czy w związku ze sprzedażą napojów do hurtowników, Spółka jest zobowiązana do zgłoszenia na piśmie naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z hurtownikiem umowy, tak jak w wypadku zawarcia umowy z zamawiającym, gdy na nim spoczywa ciężar zapłaty opłaty, zgodnie z art. 12d ust. 3 ustawy oraz czy powinna przekazywać hurtownikowi informacje o składzie sprzedanych napojów?

Pytanie dotyczące stanu faktycznego nr 4

Czy sprzedaż napojów do hurtowników i zamawiających, w odniesieniu do której nie ona jest podmiotem obowiązanym do zapłaty opłaty, powinna być ujęta w informacji składanej naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 12g ustawy (w części analitycznej informacji CUK-1)?

Pytanie dotyczące stanu faktycznego nr 5

W odniesieniu do napojów, do których podczas produkcji dodawane są cukry będące monosacharydami lub disacharydami lub środki spożywcze zawierające te substancje lub substancje słodzące, Spółka wnosi o wyjaśnienie, czy cukry, które występują naturalnie w tych napojach, niedodawane podczas procesu produkcji, powinny być uwzględniane podczas obliczania wysokości należnej opłaty?

Państwa zdaniem:

Ad. 1. Zgodnie z art. 12e ust. 1 ustawy obowiązek zapłaty opłaty powstaje w momencie wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1. Zgodnie z art. 12a ust. 2 ustawy przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się, m.in. sprzedaż napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. Ponieważ zarówno ustawa, jak i ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 i 1423 ze zm.) (dalej: „Ordynacja podatkowa”), do której odwołuje się art. 12j ustawy nie definiują pojęcia sprzedaży, należy sięgnąć do regulacji Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Art. 535 Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przyjmując taką definicję, w opisywanej wyżej sytuacji nie dojdzie do sprzedaży napojów, ponieważ nie wystąpi w niej element zapłaty ceny. Jako że napoje zostaną przekazane nieodpłatnie, Spółka nie otrzyma żadnej kwoty od otrzymującego napoje, będzie to czynność nierodząca po stronie otrzymującego napoje żadnego zobowiązania pieniężnego. W konsekwencji, zdaniem Spółki, nie będzie ona obowiązana do uiszczenia opłaty, ponieważ nie dojdzie do sprzedaży napojów, a w konsekwencji nie zostaną one wprowadzone na rynek krajowy zgodnie z definicją zawartą w ustawie, co warunkuje powstanie obowiązku zapłaty opłaty zgodnie z art. 12e ust. 1.

Ad. 2. Umowa jest wyrazem porozumienia stron, które składają oświadczenia woli. Przepisy ustawy nie regulują konkretnej formy zawarcia umowy pomiędzy producentem a zamawiającym, w wyniku której ciężar zapłaty Opłaty nie będzie spoczywać na producencie (Spółce). Uregulowane jest jedynie, że umowa pomiędzy stronami musi zawierać skład napoju, który ma zostać wyprodukowany. Podmioty w trakcie swojej działalności gospodarczej zawierają umowy w różnorodny sposób, naturalnym sposobem zawarcia umowy wydaje się złożenie zamówienia określającego dokładną specyfikację towarów, które mają zostać wyprodukowane. Kluczową przesłanką wynikającą z przepisów dotyczących Opłaty wydaje się fakt, żeby umowa pomiędzy stronami określała skład produkowanych napojów. Taki skład określony jest w opisywanych zamówieniach składanych przez zamawiających. Zdaniem Spółki, spełniona jest zatem przesłanka wynikająca z art. 12d ust. 2 w związku z art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji obowiązek zapłaty opłaty nie będzie spoczywać na Spółce. Natomiast Spółka będzie każdorazowo, po złożeniu zamówienia przez zamawiającego, zobowiązana do zgłoszenia na piśmie naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy, zgodnie z art. 12d ust 3 ustawy.

Zgodnie z art. 12d ust. 3 ustawy, informacja o zawarciu umowy powinna być zgłoszona na piśmie naczelnikowi urzędu skarbowego nie później, niż w dniu powstania obowiązku zapłaty opłaty. Zgodnie z art. 12e ust. 1 ustawy obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 12a ust. 2 ustawy przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

Zatem w opisywanej w stanie faktycznym sytuacji, zdaniem Spółki, obowiązek zapłaty powstanie w momencie dokonania dostawy napojów przez zamawiającego do punktu, w którym prowadzona jest sprzedaż detaliczna napojów. Moment ten nie jest zatem znany Spółce. W konsekwencji, zdaniem Spółki, będzie ona zobowiązana zgłosić na piśmie naczelnikowi urzędu skarbowego informację o zawarciu umowy z zamawiającym, najpóźniej do dnia dostarczenia zamawiającemu zamówionych napojów, ponieważ po tym dniu możliwa już będzie sprzedaż przez zamawiającego napojów do pierwszego punktu sprzedaży detalicznej.

Ad. 3. Zdaniem Spółki, nie jest ona zobowiązana do przekazywania informacji o zawartej z hurtownikiem umowie sprzedaży napojów naczelnikowi urzędu skarbowego oraz przekazywania hurtownikowi informacji o składzie sprzedanych napojów, ponieważ obowiązki takie nie wynikają z przepisów ustawy.

Poprzez sprzedaż napojów do hurtowników Spółka nie spełnia przesłanki z art. 12e ust. 3 ustawy, który mówi, ze obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa wart. 12a ust. 1 ustawy, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. Sprzedaż napojów do hurtowników nie jest również sprzedażą napojów do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna, ani własną detaliczną sprzedażą napojów. W konsekwencji, Spółka nie jest zobligowana do zapłaty opłaty od sprzedanych hurtownikom napojów w odniesieniu do podmiotów niezobligowanych do zapłaty opłaty. Z ustawy wynikają dwa główne obowiązki: obowiązek przekazania informacji o zawarciu umowy naczelnikowi urzędu skarbowego w sytuacji, gdy umowa została zawarta z zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy (art. 12d ust. 3 ustawy w związku z art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy) oraz obowiązek przekazania zamawiającemu zobligowanemu do zapłaty opłaty informacji, o których mowa w art. 12d ust. 4 ustawy (m.in. informacji o składzie sprzedanych napojów - art. 12d ust. 4 pkt 2 ustawy). Gdyby ustawodawca chciał objąć takimi wymogami również sytuację sprzedaży napojów do podmiotu prowadzącego jedynie sprzedaż hurtową, zawarłby stosowne przepisy w regulacjach dotyczących opłaty. Ponieważ takich przepisów nie ma, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy należy przyjąć, że nie ma takiego obowiązku, tj. na Spółce nie ciąży obowiązek przekazania do naczelnika urzędu skarbowego informacji o zawarciu umowy z hurtownikiem, ani przekazania hurtownikowi informacji o składzie sprzedanych mu napojów.

Ad. 4. Zdaniem Spółki, nie jest ona zobowiązana do ujmowania sprzedaży napojów do zamawiających lub hurtowników (którzy samodzielnie muszą rozliczyć opłatę od tych napojów), w części analitycznej informacji CUK-1 składanej naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 12g ustawy.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy opłacie podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE l 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) lub z dodatkiem kofeiny lub tauryny.

Art. 12a ust. 2 ustawy definiuje wprowadzanie na rynek krajowy napojów jako sprzedaż napojów do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, zamawiającego, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju, albo sprzedaż do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną jak i hurtową.

Zgodnie z art. 12e ust. 1 ustawy obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 12g ust. 1 ustawy informacja powinna być składana przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty.

Spółka występuje jako podmiot obowiązany do zapłaty opłaty, ale jedynie w odniesieniu do sprzedaży napojów do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną jak i hurtową (potencjalnie także w odniesieniu do sprzedaży do pierwszego punktu sprzedaży detalicznej lub w ramach własnej sprzedaży detalicznej). Nie jest ona podmiotem obowiązanym do zapłaty opłaty w odniesieniu do sprzedaży do hurtowników oraz zamawiających.

Zgodnie z art. 12g ust. 2 pkt 7 ustawy, informacja składana na podstawie art. 12g ustawy powinna także zawierać informacje o opłacie (m.in. jej łączną kwotę), a zatem o opłacie, do odprowadzenia której zobowiązana jest Spółka. Ponieważ Spółka nie jest podmiotem obowiązanym do zapłaty opłaty w odniesieniu do sprzedaży do hurtowników oraz zamawiających, nie powinna ujmować tej sprzedaży w informacji składanej naczelnikowi urzędu skarbowego.

Powyższy wniosek jest uzasadniony także tym, że ujęcie w informacji napojów, w odniesieniu do których Spółka nie odprowadza opłaty, prowadziłoby do przedstawienia stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością, ponieważ w informacji odnoszącej się do obowiązku podania kwoty oraz zapłaty opłaty Spółka ujmowałaby sprzedaż, która nie powodowałaby powstania u niej obowiązku zapłaty opłaty. Nie można wykluczyć, że miałaby miejsce również taka sytuacja, gdy Spółka w danym miesiącu dokonałaby sprzedaży jedynie do hurtowników i zamawiających, co oznaczałoby, że nie byłaby ona zobligowana do zapłaty opłaty, ale mimo to musiałaby złożyć informację do naczelnika urzędu skarbowego, w której nie wykazałaby żadnej kwoty opłaty, zaś w części analitycznej wykazywałaby faktury sprzedaży do hurtowników i zamawiających.

Obowiązek ujmowania przez Spółkę w informacji składanej naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 12g ustawy również sprzedaży napojów, która nie implikuje powstania obowiązku zapłaty opłaty, prowadziłby ponadto do sytuacji, gdy ten sam napój byłby ujęty w informacjach przekazywanych naczelnikowi urzędu skarbowego dwukrotnie - pierwszy raz przez Spółkę, a drugi raz przez hurtownika lub zamawiającego, którzy wprowadziliby napoje na rynek krajowy i w konsekwencji byli zobligowani do zapłaty opłaty na podstawie art. 12e ust. 1 ustawy. To prowadziłoby do przedstawienia w złożonych informacjach stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością, ponieważ ten sam towar byłby dwa razy przedstawiony jako sprzedany, mimo, że wprowadzenie na rynek krajowy nastąpiłoby dopiero poprzez sprzedaż napojów przez hurtownika lub zamawiającego.

W konsekwencji, aby dane przekazywane w informacji składanej naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnie z art. 12g ustawy odzwierciedlały stan rzeczywisty, Spółka nie powinna ujmować w składanej informacji sprzedaży napojów, w odniesieniu do których nie była zobowiązana do zapłaty opłaty. Powinna ujmować w informacji CUK-1 składanej naczelnikowi urzędu skarbowego jedynie te napoje, w odniesieniu do których jest zobowiązana do zapłaty opłaty.

Ad. 5. Zdaniem Spółki, w odniesieniu do napojów, do których podczas produkcji dodawane są cukry będące monosacharydami lub disacharydami lub środki spożywcze zawierające te substancje lub substancje słodzące, nie powinno się uwzględniać podczas obliczania wysokości należnej opłaty cukrów naturalnie występujących w tych napojach, niedodawanych podczas procesu produkcji.

Art. 12b ust. 1 ustawy stanowi, że za napój, którego sprzedaż związana jest z obowiązkiem zapłaty opłaty uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy tj. cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności, kofeiny lub tauryny, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Również w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej regulacje o opłacie cukrowej podkreślono, że obowiązek zapłaty opłaty dotyczy napojów, które zawierają ww. cukry lub substancje słodzące, kofeinę, taurynę, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. W uzasadnieniu wskazano, że przez substancje występujące naturalnie rozumie się substancje, które nie zostały dodane do produktu, natomiast znajdują w składzie zgodnie z jego charakterystyką, np. cukry występujące w owocach (w odniesieniu do soków owocowych).

W konsekwencji, skoro art. 12b ust. 1 ustawy zawiera wyłączenie występujących naturalnie w napojach substancji, np. cukrów, spod opłaty, nie jest możliwe branie ich pod uwagę przy kalkulowaniu opłaty. Inaczej mówiąc, podczas kalkulowania wysokości należnej opłaty, zgodnie z art. 12f ustawy, nie powinno się uwzględniać w produkowanych napojach podlegających opłacie cukrów występujących naturalnie, niedodawanych do napojów w trakcie produkcji, zaś wysokość opłaty powinna być kalkulowana przez Spółkę na podstawie zawartości w produkowanych napojach dodanych cukrów lub substancji słodzących.

Taki wniosek uzasadniony jest literalnym brzmieniem przepisu art. 12b ust. 1 ustawy, tj. zwrotem „z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie”, który odnosi się do napojów, tj. wyrobów w postaci napoju oraz syropu będących środkiem spożywczym, ujętym w PKWiU w odpowiednich klasach lub w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy (cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, kofeiny lub tauryny).

Powyższe oznacza, że z ustawowej definicji napojów (zawierających dodane cukry lub substancje słodzące) wyłączone są cukry występujące naturalnie w napojach, tzn. że nie bierze się ich pod uwagę stosując przepisy ustawy do tych napojów.

Wskazane wyżej literalne znaczenie przepisu art. 12b ust. 1 ustawy znajduje potwierdzenie w treści art. 12a ust. 1, zgodnie z którym wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

- cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008,

- kofeiny lub tauryny

podlega opłacie.

Z powyższego wynika, że to dodawanie do napojów cukrów, substancji słodzących, kofeiny lub tauryny sprawia, ze napój podlega opłacie. Zatem to substancje dodawane, a nie cukry występujące w napojach naturalnie, definiują napoje i ich wprowadzanie na rynek.

W konsekwencji, przepis art. 12f ustawy dotyczący kalkulacji opłaty, należy stosować z uwzględnieniem norm wynikających z art. 12a ust. 1 oraz art. 12b ust 1 ustawy.

Z uwagi na powyższe, z wykładni literalnej oraz systemowej wynika, że cukry występujące naturalnie we wprowadzanych na rynek napojach (które to napoje zawierają dodane cukry lub substancje słodzące), nie podlegają regulacjom ustawy i w konsekwencji nie wpływają na kalkulację opłaty, bez względu na treść etykiety umieszczanej na napojach (etykieta zawiera zbiorcze dane dotyczące zawartości cukrów - sumę cukrów naturalnych i dodanych). Spółka, jako producent napoju, posiada niezbędne informacje do prawidłowej kalkulacji opłaty.

Podsumowując, z przepisów ustawy wynika, że cukry, które występują naturalnie w produkowanych przez Spółkę napojach, niedodawane podczas procesu produkcji, nie powinny być uwzględniane podczas obliczania wysokości należnej opłaty. Podczas obliczania wysokości należnej opłaty od napojów zawierających cukry naturalne oraz cukry lub substancje słodzące dodane, Spółka powinna uwzględnić wyłącznie cukry, które zostały dodane do produkowanych przez nią napojów, pomijając cukry występujące w nich naturalnie (niedodane przez Spółkę), niezależnie od treści etykiety na napoju.

Interpretacja indywidualna

Po rozpatrzeniu Państwa wniosku z 6 kwietnia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 2 sierpnia 2021 r. wydał interpretację indywidualną 0111 KDSB1-1.4019.95.2021.2.MM, w której uznał Państwa stanowisko w zakresie:

- braku obowiązku uiszczania opłaty od nieodpłatnie przekazanych napojów – za prawidłowe,

- obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy – za prawidłowe,

- braku obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z hurtownikiem umowy – za prawidłowe,

- braku obowiązku ujęcia w informacji CUK-1 sprzedaży napojów do hurtowników i zamawiających – za prawidłowe,

- uwzględnienia przy ustalaniu zawartości cukrów w produkcie wyłącznie cukrów dodanych – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu (…) r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z (…) r. wnieśli Państwo skargę na ww. interpretację (data wpływu do Organu (…)).

W skardze wnieśli Państwo o:

 1. uchylenie interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDSB1-1.4019.95.2021.2.MM „w części dotyczącej uwzględnienia przy ustalaniu zawartości cukrów w produkcie wyłącznie cukrów dodanych (ostatni punkt przedmiotowej interpretacji indywidualnej).

 2. zasądzenie na rzecz Strony Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 9 sierpnia 2022 r., sygn. akt V SA/Wa 4654/21 oddalił skargę.

Od wyroku WSA w Warszawie wnieśli Państwo skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 207/23:

 1) uchylił zaskarżony wyrok w całości,

 2) uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2021 r. nr 0111-KDSB1-1.4019.95.2021.2.MM,

 3) zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz S.A. z siedzibą w (…) kwotę 1240 (słownie: tysiąc dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wpłynął do Organu (…) r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.), zwanej dalej PPSA:

W związku z brzmieniem powołanego powyżej przepisu:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie:

- braku obowiązku uiszczania opłaty od nieodpłatnie przekazanych napojów – jest prawidłowe,

- obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy – jest prawidłowe,

- braku obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z hurtownikiem umowy – jest prawidłowe,

- braku obowiązku ujęcia w informacji CUK-1 sprzedaży napojów do hurtowników i zamawiających – jest prawidłowe,

- uwzględnienia przy ustalaniu zawartości cukrów w produkcie wyłącznie cukrów dodanych – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 207/23.

Zgodnie z art. 12a ustawy,

1. Wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

 1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz.Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), zwanym dalej „rozporządzeniem nr 1333/2008”,

 2) kofeiny lub tauryny

- podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą”.

 2. Przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

 3. Przez sprzedaż detaliczną, o której mowa w ust. 2, rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

1) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2020 r. poz. 287 oraz z 2021 r. poz. 2105),

2) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

- także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej.

Natomiast w myśl art. 12b ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 12d ust. 1 ustawy:

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

 1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

 2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ust. 1 ustawy:

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że (…) przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest produkcja piwa. Ponadto produkujecie Państwo również napoje bezalkoholowe lub piwa bezalkoholowe z dodatkiem cukrów będących monosacharydami lub disacharydami (…) lub na zlecenia (…).

Napoje będące przedmiotem wniosku ujęte są w dziale 11 Polskiej Klasyfikacji wyrobów i Usług. Produkowane przez Państwa napoje sprzedajecie do podmiotów prowadzących działalność w zakresie sprzedaży hurtowej jak i detaliczno-hurtowej.

W ramach swojej działalności podejmujecie działania reprezentacyjne i reklamowe. Przedstawiciele handlowi, zatrudnieni w spółce, mają przyznany określony budżet, w ramach którego uprawnieni są do nieodpłatnego wydania napojów w ww. celach reprezentacyjnych i reklamowych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazujecie Państwo, że w ramach produkcji napojów pod obcymi markami zawieracie umowy ramowe, które nie zawierają składu napoju, a które mają zostać wyprodukowane dla zamawiającego. Skład tychże napojów jest określany dopiero w późniejszych zamówieniach składanych przez zamawiającego. Zdarzają się również sytuacje, że nie zostaje zawarta z zamawiającym umowa na produkcję napojów. Dokonując ich produkcji opieracie się Państwo na złożonych zamówieniach, które określają skład tychże napojów.

Państwa wątpliwość budzi, czy będziecie zobowiązani do naliczenia i zapłaty opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy dokonując nieodpłatnych wydań napojów.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami ustawy, opłacie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w art. 12b ust. 1 ustawy. Natomiast wprowadzenie na rynek krajowy napojów rozumiane jest jako sprzedaż napojów przez podmioty zobowiązane do zapłaty opłaty od środków spożywczych.

W niniejszej sprawie istotne jest zatem ustalenie, czy nieodpłatne wydania Napojów w przypadkach opisanych przez Państwa we wniosku można uznać za sprzedaż.

Na gruncie ustawy, jak sami zwróciliście Państwo uwagę, pojęcie „sprzedaży” nie zostało zdefiniowane, jak również ustawa nie zawiera przepisów odsyłających do definicji zawartych w innych aktach prawnych, zatem zasadne jest odwołanie się do potocznej definicji tego pojęcia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/słowniki/sprzedaż.html) sprzedaż definiowana jest jako odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę.

Odwołując się z kolei do definicji legalnej pojęcia sprzedaży zawartej w innych aktach normatywnych, należy sięgnąć do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 535 Kodeksu cywilnego:

Zatem obligatoryjnym elementem uznania danej czynności za umowę sprzedaży jest zobowiązanie kupującego do zapłaty określonej ceny za otrzymany towar.

Ustawa nie zawiera również definicji „nieodpłatnego wydania”, aby dokonać wykładni tego terminu, należy zatem odwołać się do reguł wykładni językowej i do słownikowego znaczenia poszczególnych wyrazów. „Nieodpłatny” to zatem niewymagający opłaty (Słownik Języka Polskiego PWN http://sjp.pwn.pl/nieodpłatny.html). Natomiast „wydanie” oznacza dać, przydzielić coś komuś (https://sjp.pwn.pl/słowniki/wydanie.html). Zatem istotnym elementem „nieodpłatności” jest brak opłaty lub jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, w tym również oczekiwania określonego zachowania.

Zatem w sytuacji, gdy nie istnieje żadna zależność pomiędzy wydaniem napojów na cele reprezentacji i reklamy przez Państwa przedstawicieli handlowych, a oczekiwaniem określonego działania/zachowania odbiorców na rzecz których to wydanie następuje, można mówić o nieodpłatnym przekazaniu napojów.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, tj. obowiązku naliczania i zapłaty opłaty od środków spożywczych z tytułu nieodpłatnych wydań napojów - jest prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu umowy z zamawiającym należy wskazać, że w przypadku gdy producent, który będzie produkował na zamówienie napój polegający opłacie, którego skład będzie stanowił element umowy o produkcję tego napoju, nie będzie podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych w przypadku sprzedaży tych napojów zamawiającemu, zgodnie z art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy.

Natomiast w tej sytuacji na producencie ciąży obowiązek:

- zgłoszenia do organu właściwego w sprawie opłaty informacji o zawarciu umowy z zamawiającym nie później niż w dniu powstania obowiązku zapłaty opłaty (art. 12d ust. 3 ustawy) oraz

- przekazania zamawiającemu informacji, o których mowa w art. 12d ust. 4, w terminie pozwalającym na wypełnienie obowiązków, o których mowa w art. 12g ust. 1 (art. 12e ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 12d ust. 4 ustawy:

Informacja o zawarciu umowy zawiera następujące dane:

 1) dane producenta oraz podmiotu obowiązanego do zapłaty opłaty:

a) nazwę (firmę) albo imię i nazwisko,

b) adres siedziby albo miejsce zamieszkania,

c) NIP,

d) imię i nazwisko, numer telefonu lub adres poczty elektronicznej osoby wskazanej do kontaktu;

 2) informacje o składzie napojów będących przedmiotem umowy, w tym o dodatku kofeiny lub tauryny, substancji słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1, oraz o zawartości cukrów w przeliczeniu na objętość napojów, w zakresie niezbędnym do obliczenia opłaty, zgodnie z ich etykietą;

 3) datę i podpis producenta lub osoby przez niego upoważnionej.

Stosownie do art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Przepis art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy nakłada obowiązek zapłaty opłaty na podmiot, który zgodnie z zawieraną umową może decydować o składzie napoju, a w szczególności o zawartości substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, a których dodanie, powoduje, że wprowadzenie napojów na rynek krajowy podlega opłacie. Jednocześnie nie ma znaczenia, czy skład napoju podlegającego opłacie produkowanego dla zamawiającego zostanie określony w treści samej umowy, czy też w treści zamówienia składanego na podstawie zawartej umowy. Istotne jest, że podmiot, na rzecz którego napój będzie produkowany decyduje o jego składzie albo w samej umowie albo innym dokumencie (np. zamówienie), będącym elementem zawartej umowy.

Skoro zatem przedmiotem sprzedaży będą napoje, wyprodukowane na zamówienie podmiotu, który skład napoju określił w zamówieniu, to nie będzie na Państwu ciążył obowiązek zapłaty opłaty.

Będą Państwo natomiast obowiązani do przekazania informacji, o których mowa w art. 12d ust. 3 oraz art. 12e ust. 2 ustawy. W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku, gdy nie będą Państwo w stanie ustalić kiedy po stronie podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty (zamawiającego, w rozumieniu przepisów ustawy) powstanie obowiązek zapłaty, nie ma przeszkód, aby ww. informacje przekazali Państwo w momencie wydania napojów zamawiającemu. Zawarte w art. 12d ust. 3 ustawy sformułowanie „nie później niż w dniu” oraz w art. 12e ust. 2 ustawy „w terminie pozwalającym” oznacza, że obowiązek ten można spełnić wcześniej. Wskazane przepisy określają bowiem ostateczny termin ciążącego na Państwu obowiązku w zakresie zgłoszenia/przekazania informacji.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie obowiązku zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o zawarciu z zamawiającym umowy uznano za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również obowiązku przekazania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, w przypadku sprzedaży napojów Hurtownikom, tj. podmiotom prowadzącym wyłącznie sprzedaż hurtową. Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, Hurtownicy nie są zamawiającymi w świetle ustawy o zdrowiu publicznym.

Powyżej wyjaśniono, że obowiązek, o którym mowa w art. 12d ust. 3 oraz art. 12e ust. 2 ustawy dotyczy wyłącznie umowy zawartej z zamawiającym, czyli z podmiotem, który zlecił produkcję napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1 ustawy i skład tego napoju stanowi element zawartej umowy.

Skoro zatem Hurtownicy nie są zamawiającymi w świetle ustawy, to Państwa stanowisko, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 dotyczące braku obowiązku przekazania informacji o zawarciu umowy z Hurtownikiem, jak też braku obowiązku przekazywania Hurtownikowi informacji o składzie napojów – należy uznać za prawidłowe.

Kolejnym zagadnieniem budzącym Państwa wątpliwość jest konieczność ujmowania w informacji CUK-1 składanej naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 12g ustawy napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, w przypadku ich sprzedaży zamawiającym lub hurtownikom.

Stosownie do art. 12g ust. 1 i 2 ustawy:

 1. Podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, są obowiązane:

 1) składać w postaci elektronicznej informację, opatrzoną podpisem kwalifikowanym, według wzoru, o którym mowa w ust. 3, organowi właściwemu w sprawie opłaty za pośrednictwem systemu informatycznego ministra właściwego do spraw finansów publicznych,

2) obliczać i wpłacać opłatę

- w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy informacja, na rachunek organu właściwego w sprawie opłaty.

 2. Informacja, o której mowa w ust. 1 pkt 1, zawiera następujące dane:

 1) okres, za który jest składana;

 2) miejsce składania informacji: nazwę właściwego urzędu skarbowego;

 3) cel składania informacji:

 a) złożenie informacji,

 b) korekta informacji;

 4) dane podmiotu obowiązanego do zapłaty opłaty:

 a) nazwę (firmę) albo imię i nazwisko,

 b) NIP,

 c) imię i nazwisko, numer telefonu lub adres poczty elektronicznej osoby wskazanej do kontaktu;

 5) kwotę opłaty ustaloną na podstawie art. 12f;

5a) kwotę opłaty naliczonej od napojów zwróconych, pomniejszającą kwotę należnej opłaty zgodnie z art. 12f ust. 8;

 6) kwotę opłaty do zapłaty;

 7) informacje o opłacie:

 a) łączną kwotę opłaty,

 b) kwotę opłaty za poszczególne napoje określone w art. 12f ust. 1 i 3,

 c) liczbę litrów napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1, sprzedanych w danym okresie – w podziale na poszczególne napoje określone w art. 12f ust. 1 i 3 wraz z informacją o dodatku w składzie kofeiny lub tauryny, lub substancji słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1, oraz o zawartości cukrów w 100 ml napoju,

 d) numery faktur, daty ich wystawienia, odpowiednio NIP dostawcy albo nabywcy oraz numery partii towaru, jeżeli nie są zawarte na fakturze;

 8) datę i podpis podmiotu obowiązanego do zapłaty opłaty lub osoby przez niego upoważnionej;

 9) pouczenie, że informacja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479).

W odniesieniu do wyprodukowanych przez Państwa napojów, które zostaną sprzedane podmiotom prowadzącym wyłącznie sprzedaż hurtową oraz zamawiającym, nie dojdzie do wprowadzenia na rynek krajowy napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

Jak wynika z powyższych przepisów obowiązek składania informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 ustawy dotyczy podmiotów zobowiązanych do zapłaty opłaty. Natomiast Państwa sprzedaż napojów na rzecz podmiotów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową oraz zamawiającego nie stanowi wprowadzenia na rynek krajowy napoju, a co za tym idzie nie rodzi obowiązku zapłaty opłaty, w konsekwencji nie będzie wykazana w informacji w sprawie opłaty od środków spożywczych.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodne z którym nie będziecie zobowiązani do ujmowania w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 ustawy sprzedaży napojów do zamawiających lub hurtowników, uznano za prawidłowe.

Ostatnia kwestia, która budzi Państwa wątpliwość dotyczy uwzględnienia w wyliczeniu wysokości należnej opłaty od środków spożywczych, dodanych cukrów lub substancji słodzących oraz cukrów naturalnie występujących w produkowanym napoju, niedodawanych podczas procesu produkcji.

Państwa zdaniem sformułowanym w uzasadnieniu własnego stanowiska, podczas kalkulowania wysokości należnej opłaty zgodnie z art. 12f ustawy, nie powinno się uwzględniać cukrów występujących naturalnie, niedodawanych do napojów w trakcie procesu produkcji, zaś wysokość opłaty powinna być kalkulowana na podstawie zawartości w produkowanych napojach dodanych cukrów lub substancji słodzących

Jak już wskazano w art. 12a ust. 1 ustawy opłacie podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, a także kofeiny lub tauryny.

Natomiast za napój, zgodnie z art. 12b ust. 1 ustawy uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Zgodnie z art. 12f ust. 1-6 ustawy:

1. Na wysokość opłaty składają się następujące części:

 1) 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008,

 2) 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju

- w przeliczeniu na litr napoju.

2. Wysokość opłaty dla napojów zawierających powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju stanowi sumę części, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, z wyłączeniem ust. 7.

3. (…)

4. (…)

5. Do obliczenia opłaty zawartość cukrów w 100 ml napoju jest zaokrąglana w górę do pełnego grama.

6. Maksymalna wysokość opłaty wynosi 1,2 zł w przeliczeniu na 1 litr napoju.

W związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 207/23 ponownie rozpatruję sprawę w zakresie opłaty od środków spożywczych, dotyczącą uwzględnienia przy ustalaniu zawartości cukrów w produkcie wyłącznie cukrów dodanych.

Zgodnie z cytowanym wyrokiem: Rację należy przyznać Skarżącej, co potwierdza dotychczasowe orzecznictwo zapoczątkowane wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2022 r., III FSK 934/22 oraz potwierdzone w wyroku z 22 listopada 2023 r., III FSK 862/23, że stosownie do art. 12f ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. 2021 r. poz. 183 ze zm.), w związku z art. 12a oraz art. 12b ust. 1 tej ustawy, cukry występujące w napojach naturalnie nie są objęte opłatą od środków spożywczych, a w efekcie ich ilość (zawartość) nie może wpływać na wysokość tej opłaty. Błędne jest ustalenie podstawy opodatkowania opłatą od środków spożywczych wyłącznie na podstawie art. 12f ust. 1 u.z.p., w oderwaniu od zakresu przedmiotowego tej daniny wynikającego z art. 12a w zw. z art. 12b tej ustawy. Skoro ustawodawca w art. 12b ust. 1 u.z.p. zdecydował o wyłączeniu z zakresu opodatkowania opłatą od środków spożywczych cukrów występujących w napojach naturalnie, to art. 12f ust. 1 tej ustawy nie stanowi podstawy rozszerzenia obowiązku daninowego o tę kategorię środków.

Sąd w obecnym składzie nie znajduje podstaw do zmiany swojego stanowiska, a uzasadnienie sporządzone w cyt. wyroku poczytuje jako adekwatne obecnie. Należy zatem powtórzyć, że przedmiot opodatkowania stanowić będzie, stosownie do art. 12 ust. 1 u.z.p., wprowadzenie na rynek krajowy napojów z dodatkami wymienionymi w pkt 1 i 2 tego przepisu. W art. 12a ust. 2 u.z.p. ustawodawca zdefiniował pojęcie "wprowadzenie na rynek krajowy napojów", o których mowa w ust. 1. Rozumieć przez to należy "sprzedaż napojów [...]". Z kolei za napój, stosownie do art. 12b ust. 1 u.z.p., uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. (…)

Konstrukcji podstawy opodatkowania, w przypadku opłaty od środków spożywczych (w powiązaniu ze stawką podatkową), można doszukać się w art. 12f u.z.p. Jest nią "wartość cukrów". Stwierdzić tu wypada, że redakcja tego przepisu daleka jest od standardów legislacyjnych, którymi cechować powinny się zwłaszcza przepisy podatkowe. Mówi się tu wręcz o podwyższonym standardzie określoności regulacji podatkowej, co wynika wprost z art. 217 Konstytucji RP (por. m.in. wyrok TK z 13 września 2011 r., sygn. P 33/09). Jednakże nawet przy takich usterkach redakcyjnych art. 12f u.z.p., wskazane w nim komponenty, do których zastosowanie znajdzie określona stawka, nie mogą być definiowane w sposób rozszerzający zakres przedmiotowy daniny publicznej, jaką jest opłata od środków spożywczych. Zakres ten, wytyczający granice obowiązku podatkowego, wyznaczony został wyraźnie w art. 12a oraz 12b u.z.p. Ustalenie podstawy opodatkowania nie może zostać dokonane w oderwaniu od przedmiotu opodatkowania. Taki właśnie błąd popełnił organ interpretacyjny i powielił go Sąd pierwszej instancji. Organ w sposób wadliwy wyprowadził wnioski co do podstawy wyliczenia opłaty jedynie na podstawie art. 12f ust. 1 u.z.p., z całkowitym pominięciem wykładni systemowej wewnętrznej związanej z art. 12b ust. 1 u.z.p. W tym ostatnim przepisie ustawodawca w sposób jednoznaczny zadecydował o wyłączeniu z opodatkowania "opłatą cukrową" cukrów występujących w napojach naturalnie. Nie są one objęte opłatą od środków spożywczych, a w efekcie ich ilość (zawartość) nie może wpływać na wysokość tej opłaty.

Z tego względu za błędny należy uznać pogląd jakoby pojęcie "zawartości cukrów" należało odnosić do łącznej sumy wszystkich cukrów znajdujących się w napoju, tj. zarówno pochodzenia naturalnego, jak i dodatków wyszczególnionych w art. 12a ust. 1 pkt 1 u.z.p. i uznano za skuteczne, kwalifikujące skargę kasacyjną do uwzględnienia, zarzuty materialnoprawne zawarte w skardze kasacyjnej.

Uwzględniając zapadły w niniejszej sprawie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 207/23, należy wskazać, że na podstawie wykładni art. 12f ust. 1 w związku z art. 12b ust. 1 ustawy, w przypadku napojów, do których podczas produkcji dodawane są cukry będące monosacharydami lub disacharydami lub środki spożywcze zawierające te substancje lub substancje słodzące, nie powinno się uwzględniać podczas obliczania wysokości należnej opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, cukrów naturalnie występujących w tych napojach, niedodawanych podczas procesu produkcji.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt III FSK 207/23.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

 - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - PPSA.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.