Sprzedaż prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego, obecnego użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów usług.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego, obecnego użytkownika wieczystego.

Uzupełnili go Państwo pismami z 22 stycznia 2024 r. (wpływ 22 marca 2024 r. i 26 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.). Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzania wyborów powszechnych oraz referendów. W ramach wykonywania zadań własnych, Miasto prowadzi również działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Miasto, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, realizuje również zadania, których celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Miasto dokonuje sprzedaży prawa własności gruntów należących do Skarbu Państwa na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych na podstawie umowy sprzedaży zawieranej w formie aktu notarialnego. Sprzedaż dotyczy praw użytkowania wieczystego ustanowionych przed 1 maja 2004 r., tj. w stanie prawnym, w którym czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nie podlegała podatkowi VAT. W związku z powyższym Miasto nie nalicza i nie odprowadza podatku VAT należnego w odniesieniu do opłat pobieranych za użytkowanie wieczyste ustanowione przed 1 maja 2004 r.

Każdorazowo sprzedaż prawa własności gruntu następuje w trybie bezprzetargowym na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344, dalej: „u.g.n.”). Przeniesienie własności gruntów na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych może następować na wniosek dotychczasowego użytkownika, w trybie art. 32 u.g.n. lub bezpośrednio na podstawie roszczenia (żądania) użytkownika wieczystego po spełnieniu warunków, o których mowa w przepisach epizodycznych, tj. art. 198g-198l u.g.n.

Jednocześnie Miasto pragnie zaznaczyć, że niniejszy wniosek nie dotyczy sytuacji przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów. Miasto ma świadomość, iż w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-604/19 Gmina Wrocław z 22 grudnia 2021 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną o numerze PT1.8101.2.2021 w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekształcenia z mocy prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Niemniej jednak z przedmiotowej interpretacji wynika, że „(...) wyrok TSUE dotyczy wyłącznie przedmiotowych czynności dokonywanych z mocy prawa, nie dotyczy przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność, dokonywanego na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy użytkownikiem wieczystym a właścicielem gruntów”. W związku z powyższym przedmiotowa interpretacja ogólna Ministra Finansów nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie.

Wątpliwości Miasta dotyczą konsekwencji na gruncie podatku VAT czynności sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Pytanie

Czy sprzedaż przez Miasto prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego, obecnego użytkownika wieczystego stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Sprzedaż przez Miasto prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, Miasto wykonuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich jednostka samorządu terytorialnego realizuje swoje zadania. W wybranych przypadkach, w ramach wykonywania zadań własnych Miasta, występuje ona w roli podatnika VAT – podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

O opodatkowaniu podatkiem VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

·wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz

·jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Biorąc pod uwagę powyższe, rozpatrując na gruncie podatku VAT, kwestię sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, należy przeanalizować przesłanki uznania tej czynności za dostawę towarów w świetle art. 7 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. władztwo ekonomiczne, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na względzie nie aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania gruntów uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237, art. 238) kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela.

Również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazuje, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel, a użytkownik wieczysty przez cały czas trwania swego prawa uiszcza opłatę roczną.

Z regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Użytkowanie wieczyste może być przez wieczystego użytkownika przeniesione na osobę trzecią. Możliwość przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jest taka sama jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela, co potwierdza swobodę korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu. Przedmiotem użytkowania wieczystego są wyłącznie grunty. Budynki i inne urządzenia wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym mu w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność. Oddanie w użytkowanie wieczyste zabudowanej nieruchomości gruntowej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

W myśl art. 11 u.g.n., z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, definiowany w art. 4 pkt 9b¹ u.g.n. jako prezydent miasta na prawach powiatu.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-4 u.g.n., za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4 u.g.n.

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 1 u.g.n., nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do art. 32 ust. 2 u.g.n., z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Według art. 37 ust. 2 pkt 5 u.g.n., nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na mocy ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463), do ustawy o gospodarce nieruchomościami dodano przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, tj. art. 198g-198l u.g.n. Przepisy te obowiązują począwszy od 31 sierpnia 2023 r.

Zgodnie z art. 198g ust. 1 u.g.n., użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Co do zasady, z żądaniem sprzedaży może wystąpić każdy użytkownik wieczysty, zarówno osoba fizyczna, osoba prawna jak i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną, z wyłączeniem przypadków wskazanych w art. 198g ust. 2 i 3 u.g.n., tj.:

1)jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

2)jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

3)w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2022 r. poz. 1624 oraz z 2023 r. poz. 261);

4)jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych;

5)w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej;

6)jeżeli toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Sprzedaż nieruchomości Skarbu Państwa oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego jest odpłatna. Cena ustalana jest zgodnie z treścią art. 198h ust. 1 u.g.n. w następujący sposób:

1)w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

2)w przypadku rozłożenia ceny na raty – jako dwudziestopięciokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

Sprzedaży w trybie art. 198g i następnych ustawy o gospodarce nieruchomościami nie będą podlegały nieruchomości oddane w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r., co wynika z treści art. 198g ust. 2 pkt 1 u.g.n.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był uznawany za towar i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż „Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004 r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu tego prawa) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. (...) Wobec powyższego należy uznać, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (...) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy”.

Analizując stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku należy stwierdzić, że dla oceny obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT nie mają znaczenia okoliczności towarzyszące nabyciu prawa użytkowania wieczystego przez osoby fizyczne (data zakupu, fakt zakupu na rynku wtórnym w formie aktu notarialnego). Bez znaczenia w tym aspekcie jest również fakt sprzedaży prawa własności w formie aktu notarialnego dokonanej na wniosek dotychczasowego użytkownika wieczystego (osoby fizycznej). Obowiązek podatkowy w podatku VAT określa tylko i wyłącznie pierwotna data oddania przedmiotowego gruntu w użytkowanie wieczyste. Jeżeli zatem prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do konkretnego gruntu zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. i przed tą datą ustalono wysokość opłaty rocznej, to nie zawiera ona w sobie należnego podatku VAT, ani też nie jest powiększona o taki podatek.

Taka konstrukcja jest konsekwencją obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdzie grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów.

W niniejszej sprawie, przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Jak stanowi bowiem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przywołanego przepisu, obecny użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. W sensie ekonomicznym nabył też prawo do dysponowania gruntem jak właściciel.

Należy podkreślić, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono przed 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej sytuacji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Wobec tego – sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał przed 1 maja 2004 r. i nie jest traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przepisów epizodycznych, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca ograniczył ich zakres przedmiotowy określając, że sprzedaży w trybie art. 198g i następnych ustawy o gospodarce nieruchomościami podlegają wyłącznie nieruchomości, które zostały oddane w użytkowanie wieczyste przed 31 grudnia 1997 r. Z kolei, do 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z powyższym sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r. nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów ustawy, sprzedaż przez Miasto prawa własności nieruchomości gruntowej należącej do Skarbu Państwa na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego, w sytuacji, gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Bez znaczenia pozostaje fakt, czy zbycie nieruchomości następuje w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 32 u.g.n., czy też na bezpośrednie żądanie dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie art. 198g u.g.n. W rezultacie, niezależnie od sytuacji, Miasto nie ma obowiązku naliczać, ani odprowadzać podatku należnego w odniesieniu do opłat pobieranych z tytułu zapłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności na rzecz obecnego dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Na powyższe nie ma wpływu, również sam sposób wejścia w prawa użytkownika wieczystego, tj. wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT przysługuje zarówno w sytuacji, w której opłata z tytułu przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności pobierana jest od „pierwotnego użytkownika” (na rzecz którego ustanowiono prawo użytkowania wieczystego), czy też użytkownika, który nabył prawo użytkowania wieczystego poprzez sukcesję praw i obowiązków w drodze zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu. W tym przypadku przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo do rzeczy”, które pierwotny użytkownik już uzyskał, a wtórny użytkownik nabył poprzez sukcesję praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W oparciu o art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Stosownie do art. 235 Kodeksu cywilnego:

Według art. 237 Kodeksu cywilnego:

W świetle ww. przepisów użytkownik wieczysty jest właścicielem budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do gmin bądź ich związków, które sam wzniósł albo nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Z przepisu art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że:

Na podstawie art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 31 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W oparciu o art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Według art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Przepis art. 69a ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami mówi, że:

Jak wynika z art. 69a ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na mocy art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 71 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak sanowi art. 71 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano dział VIa Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, tj. od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 198i ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W oparciu o art. 198j ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu. Wraz z przekazaniem użytkownikowi wieczystemu gruntów następuje również możliwość swobodnego i faktycznego dysponowania posadowionymi na tych gruntach budynkami.

Z opisu sprawy wynika, że dokonują Państwo sprzedaży prawa własności gruntów należących do Skarbu Państwa na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych na podstawie umowy sprzedaży zawieranej w formie aktu notarialnego. Sprzedaż dotyczy praw użytkowania wieczystego ustanowionych przed 1 maja 2004 r., tj. w stanie prawnym, w którym czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nie podlegała podatkowi VAT. Każdorazowo sprzedaż prawa własności gruntu następuje w trybie bezprzetargowym na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przeniesienie własności gruntów na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych może następować na wniosek dotychczasowego użytkownika, w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami lub bezpośrednio na podstawie roszczenia (żądania) użytkownika wieczystego po spełnieniu warunków, o których mowa w przepisach epizodycznych, tj. art. 198g-198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego, obecnego użytkownika wieczystego stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów usług.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do nieruchomości, o których mowa we wniosku, dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości dla pierwotnego użytkownika wieczystego, tj. przed 1 maja 2004 r. – z tą chwilą nastąpiło przeniesienie na użytkowników wieczystych prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do nieruchomości ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął te czynność opodatkowaniem, to nie podlegały one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w odniesieniu do nieruchomości, o których mowa we wniosku, użytkownicy wieczyści otrzymali już prawo do faktycznego dysponowania tymi nieruchomościami, jak gdyby byli ich właścicielami, z chwilą ustanowienia tego prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości, tj. przed 1 maja 2004 r.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na pierwotnych użytkowników wieczystych prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel, w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości, nastąpiło w chwili objęcia przez pierwotnych użytkowników prawa wieczystego użytkowania tych nieruchomości, tj. przed 1 maja 2004 r.

Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje to, że obecni użytkownicy wieczyści nabyli prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od poprzednich użytkowników wieczystych. Aktualni użytkownicy wieczyści nieruchomości nabywając prawo użytkowania wieczystego do tych nieruchomości w sensie ekonomicznym nabyli też prawo do dysponowania nieruchomościami jak właściciel.

Jak już wcześniej wspomniano, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu, będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani jako żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanych transakcjach nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników wieczystych.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości, o których mowa we wniosku, na rzecz użytkowników wieczystych, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tych nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownicy wieczyści (pierwotni użytkownicy wieczyści nieruchomości) uzyskali przed 1 maja 2004 r. W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości na rzecz aktualnych użytkowników wieczystych, nie może być traktowana jako sprzedaż tych samych towarów.

Podsumowując, stwierdzam, że sprzedaż przez Państwa prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego, obecnego użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów usług.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).