Sprzedaż towarów przez Państwa na rzecz A. Sp. z o.o. oraz przez B. GB na Państwa rzecz podlega opodatkowaniu VAT Polsce oraz sposobu dokumentowania transakcji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest

• prawidłowe – w zakresie uznania, że sprzedaż towarów przez Państwa na rzecz A. Sp. z o.o. oraz przez B. GB na Państwa rzecz za niepodlegające opodatkowaniu VAT Polsce,
• nieprawidłowe - w zakresie dokumentowania transakcji sprzedaży towarów przez Państwa na rzecz A. Sp. z o.o. na podstawie przepisów krajowych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2024 r. wpłynął za pośrednictwem platformy e-PUAP Państwa wniosek z 15 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania czy sprzedaż towarów przez Państwa na rzecz A. Sp. z o.o. oraz przez B.GB na Państwa rzecz podlega opodatkowaniu VAT Polsce oraz sposobu dokumentowania transakcji. Uzupełniony pismem przesłanym zgodnie z właściwością przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (...) z 15 lutego 2024 r. (data wpływu 27 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką prawa polskiego i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca posiada na terytorium Polski siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie promowania i sprzedaży komponentów elektronicznych wyprodukowanych przez inne spółki z grupy (…) (dalej: Grupa). Grupa to (…).

W 2023 r. Wnioskodawca przeprowadził transakcje z należącą do Grupy spółką B. GB z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: B. GB) oraz spółką A. Sp. z o.o. (dalej: A. Sp. z o.o. lub Finalny nabywca) z siedzibą w Polsce. W ramach ww. transakcji Wnioskodawca nabył za wynagrodzeniem towary, tj. panele służące do zadawania nastaw (parametrów pracy) (dalej: towary) od B. GB i następnie sprzedał te towary A. Sp. z o.o. Wnioskodawca ustalił z B. GB, że towary zostaną dostarczone do Polski do końcowego nabywcy, tj. do A. Sp. z o.o. A. Sp. z o.o. posiada siedzibę na terytorium Polski i jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Towary zostały odebrane przez A. Sp. z o.o. w Wielkiej Brytanii od B. GB. A. Sp. z o.o. nabył prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w Wielkiej Brytanii. A. Sp. z o.o. na własny koszt i ryzyko zorganizował transport towarów do Polski. Dostawa towarów do Polski odbyła się na warunkach EXW Incoterms 2020. Odprawy celne zostały przeprowadzane przez A. Sp. z o.o. w Polsce, gdzie towary zostały dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej.

Towary były wysyłane bezpośrednio z Wielkiej Brytanii do Polski, od B. GB do A. Sp. z o.o. Na żadnym etapie transakcji Wnioskodawca nie dysponował fizycznie towarami - w szczególności nie magazynował ich ani nie dokonywał odpraw celnych na terytorium Polski.

B. GB wystawił na rzecz Spółki trzy faktury zawierające podatek VAT w stawce 0%. Następnie Wnioskodawca wystawił na rzecz A. Sp. z o.o. dwie faktury VAT z zerową stawką podatku VAT. Jedna z faktur zawierała podatek VAT w stawce 23%. W wyniku otrzymania od A. Sp. z o.o. informacji o nieprawidłowej 23% stawce podatku VAT widniejącej na jednej z faktur, Wnioskodawca wystawił fakturę korygującą z zerową stawką podatku VAT.

Pytania

1. Czy opisane w stanie faktycznym transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. powinny zostać rozpoznane jako transakcje poprzedzające import towarów opodatkowany na terytorium Polski i tym samym niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce? Czy w związku z tym, że transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. nie podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski, Wnioskodawca wystawił faktury na rzecz A. Sp. z o.o. w sposób prawidłowy (z zerową stawką podatku VAT?)

2. Czy opisane w stanie faktycznym transakcje pomiędzy B.GB a Wnioskodawcą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1

Transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. powinny zostać rozpoznane jako transakcje poprzedzające import towarów i tym samym niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce. Wnioskodawca w sposób prawidłowy wystawił na rzecz A. Sp. z o.o. faktury bez kwoty podatku VAT.

Pytanie 2

Transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a B. GB nie podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają:

1.odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2.eksport towarów;

3.import towarów na terytorium kraju;

4.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5.wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Terytorialny charakter podatku od towarów i usług oznacza zatem, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez import towarów, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Z kolei z art. 33 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Jak stanowi z art. 22 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

1. towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;

2. towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem;

3. towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy;

4. dostawy towarów na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie części transportu pasażerów wykonywanej na terytorium Unii Europejskiej - miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2.następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika, który również jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium kraju. Powyższe przepisy regulują zasady ustalania miejsca opodatkowania dostaw towarów. Jednocześnie przepis art. 22 ust. 4 ustawy o VAT powinien być interpretowany jako specyficzna zasada ustalania miejsca opodatkowania w odniesieniu do towarów importowanych. W szczególności, powyższy przepis ustanawia zasadę, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru (transakcja łańcuchowa) na terytorium kraju opodatkowana jest transakcja stanowiąca import towarów - to na importerze spoczywa obowiązek rozliczenia cła i VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca nabył towary od B. GB, tj. od podmiotu z Wielkiej Brytanii (państwa trzeciego), a następnie sprzedał ten towar klientowi A. Sp. z o.o. (Finalnemu nabywcy) z siedzibą w Polsce. Towar został wysłany bezpośrednio od B. GB - kontrahenta z Wielkiej Brytanii do A. Sp. z o.o. - odbiorcy na terytorium kraju. Na podstawie powyższego, należy więc uznać, że pomimo, iż towary były przedmiotem jednej wysyłki od B. GB - dostawcy nieunijnego do A. Sp. z o.o. - finalnego odbiorcy, transakcje dostawy towarów powinny zostać rozpoznane pomiędzy B. GB (A) a Wnioskodawcą (B) oraz pomiędzy Wnioskodawcą (B) a Finalnym nabywcą (C). Dostawy towarów realizowane są zatem w ramach tzw. transakcji łańcuchowej, w której występują trzy podmioty, a prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi pomiędzy pierwszym i drugim oraz pomiędzy drugim i trzecim w kolejności podatnikiem w łańcuchu, natomiast wydanie towarów następuje bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w przedstawionym stanie faktycznym nie był podatnikiem z tytułu importu. Spółka nie była zobowiązana do dokonania na terytorium Polski odpraw celnych towarów, który był przesyłany bezpośrednio od B. GB - kontrahenta w Wielkiej Brytanii do końcowego odbiorcy w Polsce, tj. spółki A. Sp. z o.o. Regulacja art. 22 ust. 4 ustawy nie ma zatem dla Wnioskodawcy bezpośredniego zastosowania - nie jest on bowiem w tym przypadku podatnikiem dokonującym dostawy, który jednocześnie jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów. To Finalny nabywca towaru w Polsce dokonał odpraw celnych i to na nim spoczywał obowiązek rozliczenia się z ww. transakcji w deklaracji importowej.

Obowiązek zapłaty podatku VAT po stronie Finalnego nabywcy w związku z importem wynikał z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowiącego, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

W przypadku importu towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest dostawa dokonywana na rzecz podmiotu, który jest podatnikiem z tytułu importu towarów w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Przy tym, dostawa, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. Z uwagi na to, że dostawy tej nie dokonuje importer towaru, taka transakcja podlega wyłączeniu z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawartego w art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, mając powyższe na uwadze, import towarów przez Finalnego Nabywcę stanowił pierwszą czynność podlegającą w Polsce opodatkowaniu VAT. Dostawa Towarów dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Finalnego nabywcy, jako poprzedzająca import towarów, nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy, odmienna interpretacja przepisów prowadziłaby do rażącego naruszenia podstawowych zasad systemu VAT, tj. zasady neutralności VAT oraz zasady unikania podwójnego opodatkowania. Uznanie, że transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a Finalnym nabywcą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce (jako odrębne czynności od importu tych towarów) skutkowałoby podwójnym wykazaniem podatku należnego z tytułu jednej i tej samej transakcji - raz jako dostawy towarów, a drugi raz jako importu towarów. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.55.2020.1.PJ. oraz w interpretacji z dnia 19 listopada 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2018.1.PK.

Dodatkowo należy wskazać, że podatek VAT co do zasady jest podatkiem konsumpcyjnym. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, sprzedaż pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. każdorazowo miała miejsce przed odprawą celną. To znaczy, że w momencie sprzedaży, tj. przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu jako towar wspólnotowy, towar nie był wprowadzony do konsumpcji na obszarze Wspólnoty. W związku z tym sprzedaż ta nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Takie stanowisko potwierdzają również wyroki sądowe, w tym np. wyrok WSA w Poznaniu z 12 listopada 2013 r. (sygn. I SA/Po 338/13), gdzie sąd przeciwstawił się opodatkowaniu dostawy dokonanej przed importem stwierdzając m.in. że: „w momencie sprzedaży, tj. przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu jako towar wspólnotowy podlegający konsumpcji, towar w żaden sposób nie zostanie wprowadzony do konsumpcji na obszarze Wspólnoty. Tymczasem, funkcjonujący na terytorium Wspólnoty wspólny system podatku od wartości dodanej polega na stosowaniu powszechnego, proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnego od liczby transakcji podatku obciążającego konsumpcję, tzn. obciąża ostatecznego odbiorcę konsumenta”. Zatem, skoro - jak wskazał Wnioskodawca - w ramach dokonywanych transakcji podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terytorium Polski był A. Sp. z o.o., to regulacja art. 22 ust. 4 ustawy nie ma dla Wnioskodawcy bezpośredniego zastosowania - nie jest on bowiem w tym przypadku podatnikiem dokonującym dostawy, który jednocześnie jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów.

Niemniej z ww. przepisu wynika norma, zgodnie z którą, tylko dostawy dokonane przez importera na terytorium państwa członkowskiego importu podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. A contrario nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem dostawy, które nie są dokonywane przez importera przed zaimportowaniem towaru.

W takim przypadku transakcje dostawy towarów przez Spółkę na rzecz Finalnego nabywcy, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy towarów na rzecz A. Sp. z o.o. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę na terytorium kraju. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych:

• z dnia 30 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.334.2019.1.KT;
• z dnia 10 grudnia 2019., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.585.2019.1.MC;
• z dnia 25 stycznia 2022 r., 0114-KDIP1-2.4012.1.2022.1.RM;
• z dnia 10 marca 2020 r., 0114-KDIP1-2.4012.704.2019.2.RD;
• z dnia 9 lutego 2022 r., 0114-KDIP1-2.4012.614.2021.1.RM;
• z dnia 18 sierpnia 2021 r., 0111-KDIB3-3.4012.274.2021.1.PK.

W ww. interpretacjach indywidualnych organy podatkowe wskazywały, że: „Transakcję dostawy towaru realizowaną przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta z Unii Europejskiej, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży towarów realizowanej przez Wnioskodawcę przy udziale Pośrednika bądź bez udziału Pośrednika na rzecz Klientów z Unii Europejskiej, dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy towarów wysyłanych z terytorium państwa trzeciego do klientów z Unii Europejskiej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę na terytorium kraju.” Odnosząc się do kwestii poprawności wystawienia faktury przez Wnioskodawcę, należy wskazać, że skoro transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. jako poprzedzające wysyłkę lub transport towarów, nie podlegały opodatkowaniu w Polsce podatkiem VAT przez Spółkę, to faktury z zerową stawką VAT wystawione przez Wnioskodawcę na rzecz Finalnego nabywcy będącego stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikiem z tytułu importu towarów, zostały wystawione w sposób prawidłowy.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Jak wynika z przytoczonego już w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1 przepisu art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2.następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że brak jest jakichkolwiek podstaw do opodatkowania transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a B. GB na terytorium Polski. W ramach dostawy pomiędzy B. GB a Spółką towary nie zostały przemieszczone z Wielkiej Brytanii do Polski. Transport do Polski wynikał z innej dostawy składającej się na transakcję łańcuchową, tj. z dostawy pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o.. Przemieszczenie do Polski nie miałoby miejsca, gdyby A. Sp. z o.o. nie był częścią przeprowadzonej transakcji. Dostawy pomiędzy B.  GB a Spółką nie można uznać za którąkolwiek z czynności opodatkowaną VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Przede wszystkim w wyniku dostaw od B. GB na rzecz Wnioskodawcy nie doszło do importu towarów na rzecz Spółki.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, że dostawy towarów dokonywane przez B. GB na rzecz Wnioskodawcy były dostawami poprzedzającymi transport lub wysyłkę towarów do Polski. Dostawy te nie podlegały zatem opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 9 ustawy:

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

Zgodnie z zasadą terytorialności wynikającą z cyt. art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione w tym przepisie czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest ta dostawa.

W art. 22 ust. 1-4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy:

Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

Przepis art. 22 ust. 3 ustawy wskazuje, że:

W myśl przepisu art. 22 ust. 3 ustawy wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru.

Jednakże, stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że miejscem opodatkowania dostawy towarów, co do zasady, jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy (podatnika) – istotne jest jedynie miejsce, gdzie towar jest przechowywany i z którego jest przewożony ostatecznie do nabywcy.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez:

• podatnika pierwszego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana przez ten podmiot (a więc pierwsza z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy,
•  podatnika drugiego w kolejności (tzw. podmiot pośredniczący), to na zasadzie domniemania transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu (a więc pierwsza z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy (za wyjątkiem sytuacji określonej w art. 22 ust. 2c ustawy),
• podatnika trzeciego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu – ostatniego w łańcuchu (a więc druga z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada na terytorium Polski siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie promowania i sprzedaży komponentów elektronicznych wyprodukowanych przez inne spółki z grupy (…). W 2023 r. Spółka przeprowadziła transakcje z należącą do Grupy spółką B. GB oraz spółką A. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce. W ramach transakcji Spółka nabyła za wynagrodzeniem towary, tj. panele służące do zadawania nastaw (parametrów pracy)) od B. GB i następnie sprzedała te towary A. Sp. z o.o. Spółka ustaliła z B. GB, że towary zostaną dostarczone do Polski do końcowego nabywcy, tj. do A. Sp. z o.o. A. Sp. z o.o. posiada siedzibę na terytorium Polski i jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce. Towary zostały odebrane przez A. Sp. z o.o. w Wielkiej Brytanii od B. GB. A. Sp. z o.o. nabył prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w Wielkiej Brytanii. A. Sp. z o.o. na własny koszt i ryzyko zorganizował transport towarów do Polski. Dostawa towarów do Polski odbyła się na warunkach EXW Incoterms 2020. Odprawy celne zostały przeprowadzane przez A. Sp. z o.o. w Polsce, gdzie towary zostały dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej. Towary były wysyłane bezpośrednio z Wielkiej Brytanii do Polski, od B. GB do A. Sp. z o.o.. Na żadnym etapie transakcji Spółka nie dysponowała fizycznie towarami - w szczególności nie magazynowała ich ani nie dokonywała odpraw celnych na terytorium Polski. B. GB wystawił na rzecz Spółki trzy faktury zawierające podatek VAT w stawce 0%. Następnie Wnioskodawca wystawił na rzecz A. Sp. z o.o. dwie faktury VAT z zerową stawką podatku VAT. Jedna z faktur zawierała podatek VAT w stawce 23%. W wyniku otrzymania od A. Sp. z o.o. informacji o nieprawidłowej 23% stawce podatku VAT widniejącej na jednej z faktur, Wnioskodawca wystawił fakturę korygującą z zerową stawką podatku VAT.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy Spółka powzięła wątpliwości czy transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. powinny zostać rozpoznane jako transakcje poprzedzające import towarów opodatkowany a terytorium Polski i tym samym niepodlegające opodatkowaniu VAT Polsce oraz czy Wnioskodawca właściwie wystawił fakturę z zerową stawką podatku VAT. Państwa wątpliwości dotyczą również określenia czy transakcje pomiędzy B. GB a Wnioskodawcą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce.

W analizowanej sprawie, towar jest transportowany z kraju trzeciego (Wielkiej Brytanii) do Polski. Zatem skoro następuje przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (do Polski), to tym samym w Polsce dochodzi do importu towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionych przez Państwa wątpliwości należy wskazać, że w analizowanym przypadku istotne jest, który uczestnik transakcji jest podatnikiem z tytułu importu towarów. Zgodnie bowiem, z powołanym art. 22 ust. 4 ustawy, dostawę towarów wysyłanych z państwa trzeciego uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (w tym przypadku Polski), gdy dostawa ta jest dokonywana przez podatnika, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów. Zatem, w przypadku importu towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest dostawa dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z tytułu importu towarów w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Dostawa, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. Z uwagi na to, że dostawy tej nie dokonuje importer towaru, taka transakcja podlega wyłączeniu z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawartego w art. 5 ust. 1 ustawy.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że A. Sp. z o.o. nabył prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w Wielkiej Brytanii i jest odpowiedzialny za odprawę celną towarów na terytorium Polski. Powyższe pozwala przyjąć, że A. Sp. z o.o. jest podatnikiem z tytułu importu towarów.

Zatem, skoro to nie Państwo jesteście podatnikiem z tytułu importu towarów, to transakcja dokonana pomiędzy Państwem a A. Sp. z o.o. nie wpisuje się w dyspozycję art. 22 ust. 4 ustawy. W konsekwencji dostawę towarów dokonaną przez Państwa na rzecz spółki A. Sp. z o.o. należy uznać - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną, a tym samym opodatkowaną, w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Tym samym, dostawa towarów dokonana przez Państwa rzecz spółki A. Sp. z o.o. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

W związku z tym Państwa stanowisko w zakresie miejsca opodatkowania transakcji dokonanej na rzecz A. Sp. z o.o. uznaję za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również dostawy towarów pomiędzy B. GB a Wnioskodawcą. Należy wskazać, że transakcja dostawy towaru dokonana przez B. GB na Państwa rzecz powinna być uznana za transakcję o charakterze „nieruchomym”, dla której miejscem świadczenia, ustalonym jak dla towarów niewysyłanych w myśl art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy, jest miejsce rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów tj. terytorium Wielkiej Brytanii. Tym samym dostawa ta również nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do sposobu fakturowania przez Spółkę sprzedaży towarów dokonanej na terytorium Wielkiej Brytanii na rzecz A. Sp. z o.o. należy wskazać, że ze względu na zasadę terytorialności podatkowej dokumentowanie tej sprzedaży powinno odbywać się zgodnie z przepisami tego właśnie kraju. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wystawił na rzecz A. Sp. z o.o. dwie faktury VAT z zerową stawką podatku VAT. Jedna z faktur zawierała podatek VAT w stawce 23%. W wyniku otrzymania od A. Sp. z o.o. informacji o nieprawidłowej 23% stawce podatku VAT widniejącej na jednej z faktur, Wnioskodawca wystawił fakturę korygującą z zerową stawką podatku VAT. Z powyższych okoliczności można wnioskować, że Spółka wystawiając faktury na rzecz kontrahenta stosowała polskie regulacje zamiast regulacji brytyjskich.

W związku z tym, stanowisko Spółki wskazujące na zastosowanie stawki 23% lub 0% na podstawie przepisów krajowych uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.).